1. Zasadą wnikającą z art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 28 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej /Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm./ jest, że sam podmiot prowadzący działalność gospodarczą gdy jest tylko właścicielem przedsiębiorstwa lub organizatorem jego działalności, a nie wykonuje czynności wymagających kwalifikacji nie musi ich posiadać.
2. W świetle zaś art. 3 ust. 2 tej ustawy podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien zapewnić, o ile ustawy wprowadzają obowiązek posiadania odpowiednich kwalifikacji aby prace, zajęcia lub czynności gdzie taki obowiązek istnieje były wykonywane przez osoby, które je posiadają.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi Marty i Zbigniewa N. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 15 kwietnia 1998 r. (...) w przedmiocie ustalenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1994 r. skargę oddala.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu.
Kwestią sporną w sprawie jest zagadnienie zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki Cywilnej "I." wydatków poniesionych na dojazdy i zakwaterowanie związanych ze studiami zaocznymi jednego z jej wspólników prowadzącego biuro rachunkowe. którego prowadzenie stanowiło przedmiot działalności gospodarczej Spółki.
Otóż - zasadą wnikającą z art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 28 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej - Dz.U. nr 41 poz. 324 ze zm. jest, że sam podmiot prowadzący działalność gospodarczą gdy jest tylko właścicielem przedsiębiorstwa lub organizatorem jego działalności, a nie wykonuje czynności wymagających kwalifikacji nie musi ich posiadać. W świetle zaś art. 3 ust. 2 tej ustawy podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien zapewnić, o ile ustawy wprowadzają obowiązek posiadania odpowiednich kwalifikacji aby prace, zajęcia lub czynności gdzie taki obowiązek istnieje były wykonywane przez osoby, które je posiadają. Nie oznacza to jednak by wydatki poniesione na zdobycie tych kwalifikacji przed uruchomieniem działalności gospodarczej podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Wprawdzie w orzecznictwie podkreśla się. że definicja kosztu nie określa związku bądź rozpiętości czasowej pomiędzy wydatkiem, a osiągniętym przychodem /wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 1996 r. SA/Ka 1405/95 nie publ./ to przecież wydatek musi mieć związek z działalnością gospodarczą, a w dodatku jako zdarzenie wystąpić w ramach danego roku podatkowego /art. 9 ust. 2 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./. Wydatki natomiast o jakie chodzi w tej sprawie niewątpliwie rozpatrywać należy w kontekście przepisu art. 22 i art. 23 ustawy. Jest tutaj poza sporem to, że wydatek tego rodzaju nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów przepisem szczególnym - art. 23 ustawy, a to oznacza iż rozpatrywać go należy niewątpliwie w oparciu o wykładnię art. 22 ustawy.
Otóż istnienie w orzecznictwie NSA podkreśla się w przeważających wypadkach prymat bezpośredniego związku kosztów z uzyskaniem przychodów /wyrok NSA z dnia 29 listopada 1994 r. SA/Wr 1242/94 - ONSA 1996 Nr 1 poz. 118; wyrok NSA z dnia 25 października 1995 r. SA/Kr 930/95 - nie publ./.
Wprawdzie przy niektórych wydatkach przepisy dopuszczają istnienie związku pośredniego, to jednak nie oznacza to by ten związek miał być ogólną regułą interpretacyjną. W orzecznictwie podkreśla się także, iż znaczenie terminu koszty uzyskania przychodu ustalić należy w powiązaniu z całą konstrukcją podatku dochodowego /wyrok NSA z dnia 14 grudnia 1994 r. - SA/Bk 79/94, M. Łukasik - Koszty uzyskania przychodu w orzecznictwie sądowym, Lublin 1997 r. - L.W.P. str. 102/. W związku z tym zwrócić uwagę trzeba na treść przepisu art. 26 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wedle którego odliczeniu od dochodu podatnika podlegają wydatki poniesione w roku podatkowym na odpłatne dokształcanie i doskonalenie zawodowe do wysokości połowy jednomiesięcznego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej za rok poprzedzający rok podatkowy. W 1994 r. nie obowiązywała jeszcze ta wersja tego przepisu, która dopuszcza możliwość zaliczenia tego wydatku w koszty uzyskania przychodu /art. 1 pkt 16 lit. "c" ustawy z dnia 2 grudnia 1994 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. 1995 nr 5 poz. 22/. Z powyższego wynika. że szeroko rozumiane wydatki na dokształcanie do których zaliczyć należy nie tylko wydatki na naukę /czesne itp./ lecz pomoce naukowe zostały z woli ustawodawcy powiązane z wydatkami osobistymi podatnika. Nie inaczej zatem należy oceniać, a więc także jako wydatki typowo osobiste, - wydatki poniesione przez podatnika na dojazdy do szkoły czy też na zakwaterowanie. Orzecznictwo NSA wyjątkowo rygorystycznie odróżniało i wyłączało z kosztów uzyskania przychodów wydatki typowo osobiste podatników jak np. wydatki na wyżywienie, odzież mimo tego, że poniesiono je w trakcie działalności gospodarczej /por. wyrok NSA z dnia 30 czerwca 1995 r. - SA/Lu 1953/94; wyrok NSA z dnia 15 grudnia 1995 r. - SA/Ł 610/95; M. Łukasik op. cit. str. 95, 190/. Dlatego też i Sąd w niniejszej sprawie uznaje za trafne stanowisko organów podatkowych, iż rozpatrywany wydatek jako typowo osobisty w 1994 r. nie podlegał zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Odnośnie twierdzenia skarżących, iż do poniesienia takiego wydatku zmuszały wspólników "przepisy o doradztwie podatkowym" należy wyjaśnić, że ustawa o doradztwie podatkowym w 1994 r. jeszcze nie obowiązywała albowiem została uchwalona 5 lipca 1996 r. /Dz.U. nr 102 poz. 475 ze zm./ a tym samym Marta S. w tym okresie takich uprawnień mieć nie mogła.
Chybione są także zarzuty skarżących, iż naruszono przepisy postępowania /art. 75 par. 1, art. 84 par. 1 i art. 107 par. 3 Kpa/ poprzez bezzasadne pominięcie zaoferowanych dowodów. Generalnie bowiem jest tak, że dowody przeprowadza się o ile należy wyjaśnić istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Na okoliczności nieistotne dowodów nie przeprowadza się. Jeżeli zaś chodzi o obrazę art. 10 par. 1 i art. 81 Kpa to bez wątpienia przepisy te zostały przez organ w sprawie naruszone z tym - jednak, iż ich naruszenie pozostaje bez wpływu na wynik sprawy bowiem co trafnie przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji skarżący mieli zapewniony czynny udział w postępowaniu wyjaśniającym. Na marginesie tylko zaznaczyć należy, że obraza dotyczy przepisu art. 167 par. 6 Kpa.
W tym stanie sprawy skoro Sąd nie stwierdził w zaskarżonej decyzji naruszeń prawa, które zmuszałyby go do uwzględnienia skargi to na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm. - skargę oddalił.