Rozstrzygnięcia w przedmiocie charakteru zobowiązania podatkowego należy szukać w przepisach prawa materialnego dotyczących konkretnego podatku /opłaty/, gdyż to one określają "okoliczności, z którymi łączy się powstanie zobowiązania".
Błędny jest pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, jakoby o charakterze "ustalającym" /konstytutywnym/ lub "określającym" /deklaratoryjnym/ decyzji organu podatkowego przesądzać miał sposób sformułowania par. 8 ust. 4 w związku z par. 8 ust. 2 pkt 2 i pkt 5 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1989 r. w sprawie sposobu pobierania, uiszczania i zwrotu opłaty skarbowej oraz prowadzenia rejestrów tej opłaty /M.P. nr 25 poz. 193/ /w wersji pierwotnej, czy też w wersji zmienionej w 1997 r./, wydanego na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./.
W istocie nie była to więc zmiana stanu prawnego i zawsze polegał on na tym, że zobowiązanie z tytułu opłaty skarbowej powstawało z mocy prawa z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a ewentualna decyzja w tym przedmiocie miała charakter określający /deklaratoryjny/. Należy więc uznać, że obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej jest obowiązkiem powstającym z mocy samego prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa o opłacie skarbowej wiąże powstanie tego zobowiązania, a więc z chwilą zawarcia przed notariuszem umowy sprzedaży, a nie z mocy decyzji administracyjnej. Decyzja organu podatkowego, określająca inną od obliczonej i pobranej przez notariusza wysokość opłaty skarbowej, ma charakter wyłącznie deklaratoryjny /art. 21 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Oznacza to, że opłata skarbowa nie obliczona i nie pobrana przez notariusza w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej przedmiotu umowy sprzedaży, stanowi zaległość podatkową w rozumieniu art. 51 Ordynacji podatkowej od dnia dokonania czynności cywilnoprawnej przed notariuszem i od tego też dnia naliczane są od tej zaległości odsetki za zwłokę /art. 53 par. 1 Ordynacji podatkowej/.
Sąd Najwyższy z udziałem Prokuratora Prokuratury Krajowej Ryszarda Walczaka w sprawie ze skargi Krystyny D. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 14 stycznia 1999 r. (...) w przedmiocie opłaty skarbowej po rozpoznaniu rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Krakowie z dnia 25 maja 2000 r., I SA/Kr 336/99 - uchyla zaskarżony wyrok i oddala skargę.
Minister Sprawiedliwości wniósł rewizję nadzwyczajną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Krakowie z dnia 25 maja 2000 r., I SA/Kr 336/99 w sprawie ze skargi Krystyny D. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 14 stycznia 1999 r. w przedmiocie opłaty skarbowej. Zarzucił rażące naruszenie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ w związku z art. 5 pkt 4, art. 1 ust. 1 pkt 2 i art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./ i w związku z art. 21 par. 1 pkt 1 i art. 53 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./. Na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi.
Umową z dnia 2 marca 1995 r. Krystyna D. /wówczas P./ nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za cenę 30 000 zł i od takiej wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej notariusz pobrał opłatę skarbową. Następnie Urząd Skarbowy K.-S. M. na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej podwyższył wartość nabytego prawa majątkowego do kwoty 37 750 zł i wydał decyzję określającą wysokość zaległości w tej opłacie oraz wysokość odsetek od zaległości. Od tej decyzji Krystyna D. odwołała się, kwestionując wysokość odsetek za okres od 3 marca 1995 r. do 9 października 1998 r. Na poparcie odwołania podniosła, że obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej powstał przed dniem wejścia w życie zarządzenia Ministra Finansów z dnia 16 kwietnia 1997 r., które zmieniło uprzednie zarządzenie w sprawie sposobu pobierania, uiszczania i zwrotu opłaty skarbowej. W myśl poprzednio obowiązujących przepisów decyzja powinna mieć charakter ustalający, a odsetki liczone po upływie 14 dni od jej doręczenia.
Decyzją z dnia 14 stycznia 1999 r. Izba Skarbowa w K. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję, podtrzymując wcześniejsze argumenty organu I instancji i wyjaśniając, że powołane zarządzenie Ministra Finansów wprowadziło jedynie korektę językową przepisu, którego brzmienie mylnie sugerowało, że Urząd Skarbowy wydaje decyzję ustalającą wysokość opłaty skarbowej oraz określającą kwotę tej opłaty po potrąceniu kwoty już wpłaconej, podczas gdy faktycznie wydawane są decyzje w sprawie określenia wysokości opłaty skarbowej.
Na tę decyzję została wniesiona skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w której powtórzone zostały argumenty z odwołania, a w konkluzji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o jej oddalenie, podkreślając, że zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy o opłacie skarbowej, obowiązek uiszczenia tej opłaty powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 7 ust. 2 tej ustawy, opłatę skarbową wpłaca się w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku jej uiszczenia. Izba Skarbowa powtórzyła też swoje wcześniejsze argumenty dotyczące powołanego w skardze zarządzenia Ministra Finansów.