1. W razie stwierdzenia w toku postępowania odwoławczego zaniżonego wymiaru podatku, odwoławczy organ podatkowy nie może wydać decyzji na niekorzyść odwołującej się strony lecz obowiązany jest zwrócić sprawę właściwemu organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego /art. 174 Kpa/.
2. W roku 1990 ujemne różnice kursowe mogły być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu.
Sąd Najwyższy po rozpoznaniu sprawy ze skargi (...) Spółka z o.o. (...) na decyzję Izby Skarbowej (...) w przedmiocie ustalenia podatku dochodowego za rok 1990 na skutek rewizji nadzwyczajnej Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 grudnia 1994 r. III SA 274/94
uchyla zaskarżony wyrok i poprzedzającą ją decyzję Izby Skarbowej (...).
A.E.-I. Spółka z o.o. wystąpiła dnia 28 czerwca 1993 r. do Drugiego Urzędu Skarbowego w W.-Ś. z wnioskiem o zwrot nadpłaconego podatku dochodowego od osób prawnych za 1990 r. w kwocie 89.156.026.000 zł. W uzasadnieniu wniosku podała, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 22 października 1992 r. III AZP 50/92 /nie publikowanym/ podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 1992 r. III SA 618/91 o niedopuszczalności opodatkowania dochodów uzyskanych ze źródeł przychodów, które nie zostały jednoznacznie wymienione w ustawie. Dotyczyło to przychodów podatnika z tytułu dodatnich różnic kursowych, wykazanych w przedłożonej deklaracji podatkowej i bilansie. Uwzględnienie ich w podstawie opodatkowania spowodowało naliczenie i uiszczenie podatku nienależnego. Wyłączenie dodatnich różnic kursowych z opodatkowania powoduje według deklaracji nadwyżkę w podatku dochodowym za 1990 r., która w tej części powinna być zwrócona.
Drugi Urząd Skarbowy W.-Ś. decyzją z dnia 22 lipca 1993 r. odmówił zwrotu podatku dochodowego za 1990 rok z tytułu dodatnich różnic kursowych w kwocie 89.156.026.000 zł, uznając, że nie ma podstawy do uznania korekty podatku dochodowego za rok 1990, bowiem saldo strat i zysków nadzwyczajnych z tytułu różnic kursowych jest ujemne. W związku z tym brak jest dochodu do opodatkowania z tego tytułu i tym samym zwrotu podatku.
Rozpoznając sprawę na skutek odwołania podatnika, Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 27 września 1993 r. (...) utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Zdaniem organu II instancji dodatnie różnice kursowe nie są przychodem, a ujemne różnice nie są kosztem uzyskania przychodu, bowiem nie są wynikiem działalności gospodarczej podatników i nie zostały wymienione w art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 3 poz. 12 ze zm./. Rozstrzygnięcie to w sprawie zwrotu podatku dochodowego jest ostateczne.
Jednakże w związku z utrzymaniem w mocy decyzji odmawiającej zwrotu podatku dochodowego od dodatnich różnic kursowych, Izba Skarbowa zwróciła się pismem z dnia 27 września 1993 r. do Drugiego Urzędu Skarbowego w W.-Ś. przypominającym temu Urzędowi, że w związku z nadwyżką ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi wystąpi zwiększenie podatku dochodowego, co należy objąć decyzją podatkową. Z kolei Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w W.-Ś. decyzją z dnia 22 listopada 1993 r. (...) ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego za rok 1990 w kwocie 131.852.080.000 zł. Wyliczenie podatku nastąpiło w ten sposób, że przyjęto do opodatkowania zysk bilansowy na dzień 31 grudnia 1990 r. według sprawozdania F-02 na kwotę 219.456.673.000 zł, zwiększono podstawę opodatkowania o ujemne saldo różnic kursowych, tj. o kwotę 106.740.136.000 zł, dodano wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów w kwocie 7.415.321.000 zł i odliczono od dochodu kwotę 3.980.929.000 zł. W rezultacie ustalono dochód podlegający opodatkowaniu w sumie 329.852.080.000 zł. Z kwoty tej odliczono podatek dochodowy zadeklarowany i zapłacony przez A.E.-I. Sp. z o.o. w W. w kwocie 89.156.026.000 zł oraz obciążono podatnika różnicą do przypisu i wpłaty kwotą 42.696.054.000 zł. W uzasadnieniu decyzji Drugi Urząd Skarbowy w W.-Ś stwierdził, że dokonał korekty naliczenia podatku dochodowego za rok 1990 poprzez zwiększenie podstawy opodatkowania o ujemne saldo różnic kursowych. W wyniku finansowym, będącym punktem wyjścia do ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, zawarte są obok dodatnich różnic kursowych również ujemne różnice kursowe w kwocie przewyższającej różnice dodatnie. Zdaniem Urzędu Skarbowego, obowiązujące w 1990 r. przepisy o podatku dochodowym nie dają podstawy do uznania różnic kursowych za koszt uzyskania przychodu, bowiem nie są wynikiem działalności gospodarczej podatnika oraz nie zostały wymienione w art. 11 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego dodatnie różnice kursowe nie są przychodem, jak również ujemne różnice kursowe nie są kosztami uzyskania przychodu.