Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 października 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1024/11 w sprawie ze skargi B. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 21 marca 2011 r. nr ILPB2/415-2/11-4/AJ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie.
1. Zaskarżonym wyrokiem z 14 października 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę B. S. (dalej Skarżący) na interpretację indywidualną Ministra Finansów w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.
2. Skarżący wystąpił o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Z przedstawionego zdarzenia wynikało, że Skarżący w dniu 26 października 2006 r. nabył lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Nieruchomość tę wraz przysługującym udziałem w prawie użytkowania wieczystego zbył - w drodze umowy sprzedaży w dniu 3 grudnia 2008 r., uzyskując z tego tytułu przychód w kwocie 160.000,00 zł. W terminie (16 grudnia 2008 r.) złożył oświadczenie o przeznaczeniu uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe. Jak wynika z informacji podanych we wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej, w dniu 2 lutego 2010 r. Skarżący zawarł ze spółdzielnią mieszkaniową umowę o budowę lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym pomieszczeniem piwnicznym i balkonem. Zgodnie z umową, po ich zakończeniu strony miały zawrzeć- w formie aktu notarialnego- umowę przyrzeczoną, o skutku rzeczowym w postaci przeniesienia odrębnej własności ww. lokalu na Skarżącego. Skarżący zobowiązał się do wniesienia wkładu budowlanego na następujących zasadach: do 5 marca 2010 r. w kwocie 40.757,55 zł ( I rata), do 31 maja 2010 r. w kwocie 33.964,62 zł (II rata), do 31 sierpnia 2010 r. w kwocie 33.964,63 zł (III rata), do 30 listopada 2010 r. w kwocie 27.171,70 zł (IV rata). Skarżący terminowo uiścił wszystkie raty z tytułu wkładu budowlanego.
3. Wskazując na powyższe Skarżący sformułował pytanie do organu podatkowego, czy w związku z pokryciem wkładu wbudowanego w terminie dwóch lat od uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości przysługiwać mu będzie prawo do zwolnienia podatkowego z art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.)?
Prezentując własne stanowisko w sprawie Skarżący twierdził, że stan faktyczny opisany we wniosku uprawnia go do zastosowania zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a u.p.o.f., albowiem została zrealizowana hipoteza tego przepisu, tj. Skarżący w terminie dwóch lat od uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości środki pieniężne otrzymane na tej podstawie przeznaczył na nabycie kolejnego lokalu mieszkalnego, a zatem, zrealizował cel mieszkaniowy, stanowiący podstawę do zwolnienia w oparciu o ww. przepis. W uzupełnieniu prezentowanego stanowiska Skarżący powołał orzecznictwo sądowe na poparcie własnego stanowiska.
4. Minister Finansów w wydanej w dniu 21 marca 2011 r. interpretacji podatkowej stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe.
Zdaniem organu, w opisanym stanie faktycznym Skarżący nabył jedynie ekspektatywę nabycia własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu, a zatem, prawo do uzyskania własności lokalu po jego wybudowaniu, zaś przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a u.p.d.o.f. prawo do zwolnienia podatkowego uzależnia od definitywnego nabycia lokalu mieszkalnego w terminie dwóch lat od uzyskania przychodu. Konkludując organ podatkowy stwierdził, że Skarżący nie nabył prawa do zwolnienia podatkowego, albowiem nie zrealizował podstawowego warunku od spełnienia, którego ustawodawca uzależnił prawo do zwolnienia od podatku w związku z przychodem uzyskanym ze źródła, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a do c u.p.d.o.f. a mianowicie, nie nabył nieruchomości lokalowej w znaczeniu przepisów prawa cywilnego. Jak podniósł Minister Finansów, prawny skutek nabycia zostałby zrealizowany, gdyby w przepisanym terminie doszło do zrealizowania normy z art. 21 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), albowiem tylko na tej na tej podstawie mogło dojść do powstania prawa do odrębnej własności lokalu.