Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Artur Kot, po rozpoznaniu w dniu 11 stycznia 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 października 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 526/20 w sprawie ze skargi M. U. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 21 lutego 2020 r., nr [...] przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika za niepobrany i niewpłacony podatek dochodowy od osób fizycznych i określenie wysokości należności z tego tytułu 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 21 lutego 2020 r., nr [...] w całości; 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz M. U. kwotę 1394 (słownie: tysiąc trzysta dziewięćdziesiąt cztery) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
1. Wyrokiem z dnia 20 października 2020 r., I SA/Kr 526/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę M. U. (zwanego dalej skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 21 lutego 2020 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika za niepobrany i niewypłacony podatek dochodowy od osób fizycznych i określenie wysokości należności z tego tytułu.
2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, zatrudniał pracowników. Z dokumentacji pracowniczej i pisemnych wyjaśnień pracowników wynikało, że pracownicy wykonywali pracę w Belgii. Skarżący w ramach wypłacanego wynagrodzenia wypłacał pracownikom diety, których jako płatnik nie opodatkował podatkiem dochodowym od osób fizycznych, traktując te diety jak diety z tytułu podróży służbowych w rozumieniu art. 775§ 1 ustawy - Kodeks pracy.
Organ uznał, że pracownicy zatrudnieniu u skarżącego nie odbywali "podróży służbowych" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - zwanej dalej: u.p.d.o.f.), ale zostali "oddelegowani do pracy poza granicami kraju". Według organu podróż służbowa wiąże się z wyjazdem poza miejscowość, w której znajduje się stałe miejsce wykonywania pracy zatrudnionego. Pracownik ma wówczas prawo do diet i zwrotu kosztów z tytułu podróży służbowej. Są one zwolnione z opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. Tymczasem w momencie podpisywania umów pracownicy wiedzieli, że będą pracowali w Belgii. W przypadku oddelegowania wszystkie kwoty wypłacone pracownikom, tj. wynagrodzenie zasadnicze i inne dodatkowe wypłaty podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
3. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę wskazał, że:
- poza zakresem kontrolowanej sprawy jest ocena zarówno przebiegu, jak i poprawności wszczęcia postępowania karnego skarbowego wobec skarżącego z tytułu niepobrania i niewpłacenia zaliczek na podatek dochodowy w stosunku do czterech pracowników, których pobyt w Belgii nie przekroczył 180 dni;
- podziela zdanie odrębne zgłoszone do wyroku NSA z dnia 30 lipca 2020 r., I FSK 42/20, zgodnie z którym sądy administracyjne nie są właściwe do weryfikowania przebiegu postępowania karnoskarbowego, jak również nie mogą kontrolować, czy doszło do instrumentalnego wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 ord. pod. z perspektywy zasady zaufania do organów podatkowych;
- na dzień wydania zarówno decyzji organu I jak i II instancji, postępowanie karne skarbowe nie zostało prawomocnie zakończone, a zatem decyzje wydano w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia;
-stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej;
-pracownicy zatrudnieni przez skarżącego nie odbywali podroży służbowych z terytorium kraju na terytorium Belgii, skoro świadczyli pracę w miejscu uzgodnionym z pracodawcą przy zawieraniu umowy o pracę jako miejsce stałego wykonywania obowiązków pracowniczych polegających na wykonywaniu różnego rodzaju prac budowlanych. Praca osób zatrudnionych przez skarżącego mogła być uznana za świadczoną w podróży służbowej, gdyby wskazane w poleceniu wyjazdu miejsce świadczenia pracy, choćby przez wskazanie obszaru, nie zostało określone w umowie o pracę oraz gdyby praca taka miała być wykonywana w związku z przejściowymi potrzebami pracodawcy (por. wyrok SN z dnia 16 grudnia 2008 r., I PK 96/08, OSNP Nr 11-12/2010, poz. 138);