Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia NSA Jacek Surmacz /spr./, Sędzia WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 listopada 2021 r. sprawy ze skargi G.M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2021 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej G.M. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
G. M. (dalej: wnioskodawczyni) wystąpiła ze skargą na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z [...] czerwca 2021 r. nr [...], w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) rozpoznał jej wniosek o wykładnię przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426; dalej przywoływana skrótem "p.d.o.f.").
Przedstawiając zaistniały stan faktyczny wnioskodawczyni podała, że [...] stycznia 2021 r. zawarła ze Skarbem Państwa - Państwowym Gospodarstwem Leśnym Lasy Państwowe Nadleśnictwo [...] umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży, w trybie określonym w art. 40a ustawy o lasach (ustawa z dnia 28 września 1991 r., tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1463 ze zm., dalej: ustawa o lasach) i rozporządzeniu Ministra Środowiska w sprawie szczegółowych zasad i trybu sprzedaży lokali (Dz. U. z 2013 r. poz. 1206). Na jej podstawie wspólnie z mężem nabyła do majątku wspólnego prawo własności lokalu mieszkalnego nr [...] w budynku przy [...], wraz z przynależnym pomieszczeniem gospodarczym i udziałem w nieruchomości wspólnej. [...]. Nie byli z mężem najemcami tego lokalu i w nim nie mieszkali. Lokal był pustostanem, co do którego przysługiwało jej pierwszeństwo nabycia przewidziane w art. 40a ust. 9 ustawy o lasach. Cena prawa do lokalu została ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego jako wartość rynkowa w wysokości 175.000 zł, a przy zastosowaniu ulgi wynoszącej 95% wyniosła 6.644,86 zł. Cenę tę zapłaciła przed zawarciem umowy. Różnica między zapłaconą ceną a wartością rynkową wyniosła 168.355,14 zł. Tytułem zabezpieczenia roszczeń o zwrot udzielonej bonifikaty, o jakich mowa w 40a ust. 5b ustawy o lasach, ustanowiła na prawie do lokalu na rzecz Lasów Państwowych hipotekę do kwoty 175.000 zł.
W uzupełnieniu wniosku podała, że nabycie lokalu nastąpiło w wyniku rozstrzygnięcia przetargu ograniczonego, przeprowadzonego na podstawie rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie szczegółowych zasad i trybu sprzedaży lokali i gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie oraz kryteriów kwalifikowania ich jako nieprzydatne Lasom Państwowym, a także trybu przeprowadzania przetargu ograniczonego z dnia [...] października 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1206). Przetarg ten wygrała. Zaoferowała najwyższą cenę sprzedaży, bez uwzględnienia przysługujących zniżek. Jej oferta była jedną, jaka wpłynęła.
W świetle powyższego zadano pytanie: Czy wartość odpowiadająca obniżeniu ceny sprzedaży prawa do lokalu na podstawie art. 40a ust. 4 ustawy o lasach, stanowiąca różnicę między zapłaconą ceną za lokal a jego wartością rynkową, stanowi dla niej przychód podlegający opodatkowaniu ?
Zdaniem wnioskodawczyni, wskazana wartość nie stanowi dla niej przychodu podlegającego opodatkowaniu. [...] należała do kręgu osób uprawnionych do nabycia prawa do lokalu, a sposób ustalenia ceny, w tym warunki, kryteria i wielkość obniżenia ceny, wynikały wprost z art. 40a ustawy o lasach. W świetle art. 40a ust. 4 ustawy o lasach, cena "podlega obniżeniu". Taki sposób obliczenia ceny został założony przez ustawodawcę i nie podlega zmianom w drodze umów zawieranych z osobami uprawnionymi. Warunki płatności ceny podlegają zatem regułom ustawowym. Korzyść majątkowa w postaci bonifikaty cenowej nie jest równoznaczna z otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia, ponieważ strony umowy sprzedaży lokalu, w trybie określonym w art. 40a ustawy o lasach, nie mogą odmiennie ukształtować warunków płatności za ten lokal. Wyrażając wolę udzielenia bonifikaty Lasy Państwowe nie wykonują na rzecz kupującego żadnego świadczenia, a kupujący żadnego świadczenia nie otrzymuje. Brak jest w tym przypadku elementu "otrzymania" od drugiej strony nieodpłatnego (częściowo odpłatnego) świadczenia, jako warunku niezbędnego do wystąpienia przychodu. Warunek taki bezpośrednio wynika z art. 11 ust. 1 p.d.o.f., który stanowi, że przychodem jest wartość "otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń". Ta ogólna zasada obowiązuje niezależnie od tego, czy dane świadczenie wynika ze stosunku pracy, czy też ma ono źródło w innych zdarzeniach o charakterze przysparzającym. Udzielenie bonifikaty było zatem dla niej neutralne podatkowo. Ustalenie ceny odbiegającej od wartości rynkowej nie stanowiło świadczenia na jej rzecz. Było wynikiem woli ustawodawcy, który postanowił, że sprzeda nieruchomość po obniżonej cenie określonej kategorii nabywcom. Prawo do bonifikaty wynikało wprost z ustawy, w której określono warunki jej udzielenia. Nie został zatem spełniony warunek, aby przysporzenie było skierowane do konkretnej osoby i stanowiło wyraz woli zbywcy. W konsekwencji, mimo że uzyskała korzyść majątkową, to nie otrzymała nieodpłatnego świadczenia, a w rezultacie nie uzyskała z tego tytułu przychodu.