W sprawach, w których obowiązek podatkowy został określony i ustalony za życia podatnika, który zmarł po wniesieniu odwołania od decyzji wymiarowych, spadkobiercy podatnika mają interes prawny w rozpoznaniu odwołania, a więc przymiot strony postępowania odwoławczego.
uchyla zaskarżoną decyzję w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia dochodu i podatku dochodowego za 1993 r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył:
Niesporne jest, że podatnik z działalności gospodarczej za 1993 r. nie osiągnął dochodu, lecz stratę. Jednakże z decyzji organu podatkowego I instancji wynika, że jest ona mniejsza od wykazanej przez podatnika o kwotę 37 185 272 starych zł.
Ponieważ stratę, zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, pokrywa się w równych częściach z dochodu uzyskanego z tego źródła w najbliższych, kolejno po sobie następujących trzech latach podatkowych, podatnik miał interes prawny w złożeniu odwołania.
Skoro określenie wysokości straty za 1993 r. nastąpiło za życia podatnika, który po wniesieniu odwołania od decyzji urzędu skarbowego zmarł, to mimo umorzenia postępowania w sprawie określenia dochodu i podatku dochodowego za 1993 r. należy uznać, że ma to znaczenie prawne dla określenia zobowiązań podatkowych podatnika w latach następnych. Oczywiste jest /również w świetle uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 września 1997 r. w sprawie FPS 6/97/, że po śmierci podatnika nie jest dopuszczalne wszczęcie postępowania w sprawie określenia wysokości nie wykonanego przez niego zobowiązania podatkowego.
Taka sytuacja nie zachodzi jednak w niniejszej sprawie. Podatnik zmarł bowiem po wszczęciu postępowania i po wydaniu decyzji przez organ I instancji, a nawet po wniesieniu przez siebie odwołania.
Gdyby przyjąć za uzasadniony pogląd, że spadkobierca w każdym wypadku nie może być stroną postępowania, którego przedmiotem jest wymiar /określenie lub ustalenie/ zobowiązania podatkowego, wówczas należałoby udzielić odpowiedzi na pytanie, jaka jest sytuacja prawna spadkobierców podatnika po określeniu i ustaleniu zobowiązania podatkowego za życia podatnika. Jeśli podatnik umiera po wydaniu decyzji wymiarowej przez organ I instancji i po wniesieniu odwołania, przy założeniu, że spadkobiercy nie mogą być stroną postępowania odwoławczego, należałoby konsekwentnie stwierdzić, że postępowanie odwoławcze podlega umorzeniu /z braku strony/.
Decyzja wymiarowa organu I instancji staje się decyzją ostateczną, a spadkobiercy podatnika mogą ewentualnie w postępowaniu przewidzianym w art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wnioskować o zastosowanie ust. 2 tego artykułu. W żadnym wypadku nie mogliby kwestionować w tym postępowaniu merytorycznej trafności rozstrzygnięcia zawartego w decyzji wymiarowej.
Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie wyraża pogląd, że w sprawach, w których obowiązek podatkowy został określony i ustalony za życia podatnika, który zmarł po wniesieniu odwołania od decyzji wymiarowych - spadkobiercy podatnika mają interes prawny w rozpoznaniu odwołania, a więc przymiot strony postępowania odwoławczego. Interes ten należy upatrywać w tym, że organy podatkowe po śmierci podatnika po wydaniu decyzji wymiarowej mogą wszcząć wobec spadkobierców podatnika postępowanie przewidziane w art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W tym zaś postępowaniu nie można kwestionować merytorycznej zasadności decyzji wymiarowej. Można jedynie twierdzić, że zasady współżycia społecznego i inne względy społeczno-gospodarcze przemawiają za odstąpieniem od orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej. Nie są to jednak przesłanki, którymi mogą posługiwać się spadkobiercy podatnika w postępowaniu odwoławczym.
Mają oni interes w tym, by kwestionując zasadność decyzji wymiarowej nie dopuścić do wydawania decyzji na podstawie art. 40 ust. 1. W postępowaniu odwoławczym /wymiarowym/ może się bowiem okazać, że zobowiązanie nie istnieje bądź istnieje w kwocie mniejszej, niż to określił urząd skarbowy.
Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie było podstaw umorzenia postępowania odwoławczego i zaskarżoną decyzję na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił.