Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński, Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka (spr.), Sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 24 września 2009 r., sprawy ze skargi P.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie uchylenia w całości decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w sprawie I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 500 zł (pięćset) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania P.C., uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" i umorzył postępowanie.
Z akt sprawy wynikało, iż P.C. prowadził w 2005 r. działalność gospodarczą Przedsiębiorstwo A z siedzibą w B. W ramach tej działalności wykonywał przewozy osób autokarami o nr rej. "[...]","[...]","[...]", przekraczając granicę Unii Europejskiej przez przejście graniczne w B.
W ramach dozoru celnego nad towarami zwolnionymi od cła organy celne przeprowadziły szereg kontroli ilości paliwa znajdującego się w zbiornikach należących do strony autokarów, a opuszczających obszar Wspólnoty. Ilość wywożonego i przywożonego paliwa organ kontrolujący wpisywał do sporządzanych protokołów kontroli, w oparciu o deklarację kierującego pojazdem. Spisywał też stan licznika przejechanych kilometrów, zaś zgodność zapisów potwierdzał zarówno kontrolujący, jak i kierowca autokaru. W oparciu o dane dotyczące ilości przywożonego i wywożonego paliwa oraz ilości przejechanych w tym czasie kilometrów, organ celny sprawdzał tym samym sposób wykorzystania przez przedsiębiorcę paliwa zwolnionego od cła.
Na podstawie poczynionych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że nastąpiło usunięcie paliwa ze zbiornika pojazdu i nie zostało ono wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 115 wymienionego wyżej Rozporządzenia. Mając zaś na uwadze dane wynikające z protokółów kontroli organ ten postanowieniami z dnia "[...]" wszczął postępowanie celne w przedmiocie przywozu na terytorium RP paliwa przewożonego w zbiorniku pojazdów mechanicznych przeznaczonych do działalności gospodarczej. Następnie postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego połączył toczące się przed nim sprawy w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia.
Decyzją z dnia "[...]" organ I instancji określił datę powstania długu celnego, kwotę wynikającą z długu celnego, kwotę podatku akcyzowego, kwotę opłaty paliwowej oraz kwotę podatku od towarów i usług. Niezadowolona z powyższego rozstrzygnięcia strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia "[...]" uchylił w całości własną decyzję z dnia "[...]". Następnie, po przeprowadzeniu w sprawie postępowania uzupełniającego, decyzją z dnia "[...]" organ I instancji ponownie określił datę powstania długu celnego, kwotę wynikającą z długu celnego, kwotę podatku akcyzowego, kwotę opłaty paliwowej oraz kwotę podatku od towarów i usług.
Po rozpatrzeniu złożonego przez stronę odwołania, Dyrektor Izby Celnej uchylił w całości wymienioną wyżej decyzję z dnia "[...]" i umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że istotą zasady dwuinstancyjności, określonej w art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jest prawo strony do rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy przez organ I instancji, a następnie, w wyniku wniesienia odwołania, przez organ II instancji. Przewidziana natomiast w art. 226 Ordynacji podatkowej możliwość zmiany własnej decyzji przez organ I instancji ma charakter wyjątkowy, ponieważ wprowadza wyłom od zasady rozpatrywania odwołania przez właściwy organ wyższego stopnia. Zdaniem organu, oznacza to, że przepis ten musi być stosowany ściśle i tylko w przypadkach i granicach nim określonych. Następnie organ przywołał treść przepisu art. 226 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli organ podatkowy, który wydał decyzję, uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości, wyda nową decyzję, którą uchyli lub zmieni zaskarżoną decyzję. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, bezwzględnym warunkiem zastosowania tej normy jest uznanie przez organ I instancji, że odwołanie zasługuje w całości na uwzględnienie. Jeżeli natomiast organ I instancji dojdzie do wniosku, że uzasadniona jest zmiana decyzji tylko w części, wykluczona jest możliwość samodzielnej weryfikacji decyzji.