1. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego obejmującego zobowiązanie podatkowe może być tylko decyzja organu podatkowego, która została doręczona zobowiązanemu. Brak doręczonej decyzji podatkowej uzasadnia uznanie za niedopuszczalną egzekucji administracyjnej określonego w tej decyzji obowiązku, co stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego przewidzianą w art. 59 par. 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz.U. 1991 nr 36 poz. 161 ze zm./.
2. Wymogu doręczenia decyzji podatkowej dla możliwości wszczęcia egzekucji obowiązku określonego w tej decyzji nie wyłącza przepis art. 173 par. 1 Kpa, w myśl którego wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Powołany przepis jest przepisem szczególnym jedynie do art. 130 par. 2 Kpa, stanowiącego, że wniesienie odwołania w terminie wstrzymuje wykonanie decyzji. Nie wyłącza jednak obowiązywania w postępowaniu podatkowym przepisu art. 130 par. 1 Kpa, zgodnie z którym przed upływem terminu do wniesienia odwołania decyzja nie ulega wykonaniu. Przepis art. 173 par. 1 Kpa nie oznacza wprowadzenia natychmiastowej wykonalności decyzji podatkowej I instancji.
3. Możliwość doręczenia pisma do rąk innej osoby /dorosłego domownika, sąsiada, dozorcy domu/ niż adresat przewiduje jedynie art. 43 Kpa w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu. Natomiast nie jest przewidziana możliwość doręczenia pisma innej osobie niż adresat w razie niezastania go w miejscu pracy. Oznacza to, że w miejscu pracy /art. 42 par. 1 Kpa/ pismo może być doręczone tylko adresatowi.
W dniu 21 października 1993 r. Urząd Skarbowy Ł-G. wydał decyzję wymierzającą Janinie H. podatki obrotowy i dochodowy za 1990 r. Decyzja ta została doręczona Annie K., pracownicy podatniczki, w sklepie w Ł. przy ul. P. Ten sam Urząd w dniu 23 marca 1994 r. wystawił tytuł wykonawczy (...), dotyczący podatku obrotowego za 1990 r., a następnie w dniu 16 sierpnia 1994 r. - tytuł wykonawczy (...), dotyczący podatku dochodowego za 1990 r. Tytuły te doręczono Janinie H. w dniu 10 października 1994 r., z tym że Janina H. odmówiła potwierdzenia odbioru tytułu dotyczącego podatku obrotowego.
Pismem z 21 października 1995 r, Janina H. wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu (...) z 16 sierpnia 1994 r., podnosząc, iż decyzja wymiarowa nie została jej doręczona. Postanowieniem z 9 listopada 1995 r. Urząd Skarbowy Ł-G. "po rozpatrzeniu wniosku z dnia 21 października 1995 r. postanowił odmówić umorzenia postępowania egzekucyjnego wszczętego w dniu 10 października 1995 r.". W uzasadnieniu stwierdzono, że w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego obowiązek podatkowy w podatku dochodowym i obrotowym za 1990 r. był wymagalny.
Zaskarżonym postanowieniem Izba Skarbowa w Ł. - po rozpatrzeniu zażalenia Janiny H. - utrzymała w mocy postanowienie Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu w szczególności stwierdzono że zarzut braku doręczenia decyzji wymiarowej nie odpowiada prawdzie, gdyż doręczenie decyzji nastąpiło; powołano się przy tym na akta wymiarowe. Ponadto podano, że zarzut ten powinien być podniesiony przez organem wymiarowym, a nie egzekucyjnym.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Janina H. podniosła, że:
1/ egzekucja była prowadzona przez organ niewłaściwy miejscowo niezgodnie z przepisami rozporządzenia z dnia 18 lutego 1992 r. w sprawie właściwości miejscowej organów podatkowych; zdaniem skarżącej organem tym powinien być urząd właściwy według miejsca położenia zakładu bądź miejsca zamieszkania, czyli Ł.-P. lub Ł.-Ś., gdyż właściwość organów podatkowych jest skorelowana z właściwością organów egzekucyjnych,
2/ egzekucję wszczęto bez uprzedniego doręczenia upomnienia,
3/ nie doręczono jej decyzji wymiarowej.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.
W dniu 8 kwietnia 1997 r. Pierwszy Urząd Skarbowy Ł.-G. umorzył postępowanie egzekucyjne "wszczęte w dniu 10 października 1995 r. w części dotyczącej tytułu wykonawczego (...) - podatek dochodowy za rok 1990" w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji z dnia 21 października 1993 r. w części dotyczącej podatku dochodowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Przede wszystkim należy zauważyć, iż sąd administracyjny, dokonując kontroli legalności zaskarżonych aktów administracyjnych /art. 21 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/, powinien uwzględniać stan sprawy istniejący w chwili wydania zaskarżonego aktu. Dlatego - wobec niecofnięcia skargi - bez wpływu na toczące się postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pozostaje postanowienie z dnia 8 kwietnia 1997 r., zapadłe po wniesieniu skargi. Oznacza to, że Sąd musi dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia.