Przy wykładni art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ i art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 16 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./, jaką reprezentuje Sąd, dającej podatnikowi prawo do żądania określenia zobowiązania w podatku dochodowym w innej wysokości niż ta, jaką zadeklarował w swym zeznaniu rocznym, nie można wykluczyć celowego zawyżania przez podatników deklarowanych podatków /i uiszczania ich/ tylko po to, aby następnie domagać się zwrotu nadpłat wraz z odsetkami wyższymi od oprocentowania lokat bankowych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Punktem wyjścia dla takiej oceny jest pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 czerwca 1996 r. SA/Gd 1830/95 /ONSA 1997 Nr 2 poz. 92/, który Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w całej rozciągłości podziela.
Pogląd ten został co prawda wyrażony na tle art. 45 ust. 6 zdanie pierwsze ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./. Należy go jednak przenieść również na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro cytowany przepis ma identyczną treść co zdanie ostanie z art. 27 ust. 1 tej ustawy.
Stąd zdaniu ostatniemu z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. także należy przypisać przymiot normy szczególnej w stosunku do art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i tym samym wykluczyć z warunków do jej stosowania ograniczenia jakie wynikają z drugiego z cytowanych przepisów.
W motywach wyroku, na jaki powołuje się Sąd w składzie obecnie orzekającym, przytoczone zostały szczegółowe przesłanki, które uzasadniają danie podatnikowi prawa do żądania określenia zobowiązania w podatku dochodowym w innej wysokości niż ta, jaką zadeklarował w swym zeznaniu rocznym.
Pierwszą z nich jest konstytucyjna zasada państwa prawnego, która nie zezwala na zróżnicowanie sytuacji prawnej obywateli i organów państwowej administracji podatkowej.
W motywach tego wyroku krytyce poddano przeciwny pogląd z innego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i tak samo krytycznie należy ocenić wyrok, na jaki Izba powołuje się w odpowiedzi na skargę /z dnia 19 października 1995 r. SA/Gd 822/95/.
Dodać tylko można, że w tej konkretnej sprawie istnieje stan, który kwestię reguł praworządności stawia w szczególnym świetle. Skarżąca Spółka bowiem swą lojalność w stosunku do Państwa, w zakresie obowiązków podatkowych posunęła najdalej jak tylko można, skoro nie godząc się z niekorzystnymi dla niej wyjaśnieniami Izby, sporny podatek wraz z odsetkami uiściła już w formie zaliczek.
Innym, nietypowym zagadnieniem, związanym właśnie z zaliczkami na podatek dochodowy jest to, że wniosek Spółki został złożony w dacie, kiedy nie istniał należny podatek za 1994 r. w rozumieniu art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zagadnienie to stało się bezprzedmiotowe dla rozstrzygnięcia w sprawie na skutek upływu czasu. Bezspornym bowiem jest, że już organ I instancji orzekał nie tylko po dniu złożenia przez Spółkę zeznania wstępnego, ale i po dacie złożenia zeznania ostatecznego.
W tej sytuacji pierwotny wniosek przerodził się we wniosek o określenie należnego podatku w kwocie niższej niż zeznanej przez podatnika, a w ślad za tym i o zwrot nadpłaty.