Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2021 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 357/18 w sprawie ze skargi E. [...] sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1. otworzyć zamkniętą rozprawę, 2. na podstawie art. 187 § 1 w związku z art. 15 § pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) przedstawić do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego budzące poważne wątpliwości zagadnienie prawne treści następującej: Czy stanowi prawo majątkowe w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 815) dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części? 3. odroczyć rozpoznanie sprawy do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego.
Sygnatura akt III FSK 271/21
U z a s a d n i e n i e
I.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 13.06.2018 r., wydanym w sprawie o sygnaturze akt I SA/Gd 357/18, oddalił skargę Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością E. [...] z siedzibą w G. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych.
We wniosku o wydanie interpretacji Spółka podała, że dnia 29.09.2017 r. sprzedała zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Wydziału [...], bez wierzytelności wobec osób trzecich oraz o wypłatę środków pieniężnych z rachunków bankowych i bez środków pieniężnych w kasie, a także bez zobowiązań wobec osób trzecich. Nabywca przejął wymienione w załączniku do umowy aktywa trwałe, w szczególności wartości niematerialne i prawne, w tym prawa do licencji, a także składniki majątku ruchomego oraz wymienione w osobnym załączniku do umowy aktywa obrotowe w postaci zapasu materiałów, w tym części zamiennych w magazynie. Cena nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przekroczyła wartość rynkową wchodzących w jego skład składników majątkowych, wskutek czego powstała dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: u.p.d.o.p.). Przedmiotem sprzedaży były rzeczy oraz prawa majątkowe, do których mają zastosowanie odmienne stawki podatku od czynności cywilnoprawnych.
Spółka zadała pytanie, czy na gruncie opisanego stanu faktycznego, gdy na skutek sprzedaży Wydziału [...] umową z dnia 29.09.2017 r. doszło do powstania dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 u.p.d.o.p., rozumianej jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątku wchodzących w skład kupionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dodatnia wartość firmy podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Zajęła stanowisko, że dodatnia wartość firmy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, których sprzedaż podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1150, dalej: u.p.c.c.), przy czym zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, a nie jego cena. Dodatnią wartość firmy ("goodwill") tworzą niematerialne aktywa - jak: dochodowość, lokalizacja, organizacja marketingu, reputacja, klientela, a w ujęciu ekonomicznym jest to nadwyżka zyskowności danego przedsiębiorstwa nad średnią zdolnością generowania zysków przedsiębiorstw z określonej branży. Jest to także element pozycji bilansowej wartości niematerialnych i prawnych o nazwie "wartość firmy", czyli nadwyżki godziwie oszacowanej wartości przedsiębiorstwa nad sumą wartości jego aktywów. W ujęciu cywilistycznym goodwill zalicza się do kategorii korzystnych sytuacji faktycznych oraz wartości ekonomicznych niebędących prawami podmiotowymi (A. Kidyba, Kodeks cywilny. Komentarz, LEX). Ponadto w myśl art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047, dalej: u.r.) wartość firmy powstaje w momencie jej nabycia i stanowi ją różnica pomiędzy ceną a godziwą wartością aktywów netto, co koresponduje z art. 16g ust. 2 u.p.d.o.p., gdzie wartość firmy zdefiniowano jako dodatnią różnicę między ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością rynkowa jego składników majątkowych. Dodatnia wartość firmy jest więc wyrażonym w pieniądzu, przyjętym dla celów podatkowych i bilansowych kalkulacyjnym stanem faktycznym, a nie prawem podmiotowym; nie mając cechy zbywalności i nie może też być przedmiotem obrotu, a ujawnia się dopiero w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa.