W odniesieniu do wykonywanych usług międzynarodowego transportu drogowego z miejsca wyjazdu w Polsce do miejsca przyjazdu za granicą /par. 59 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./, jak również usług transportowych w tranzycie /par. 59 ust. 1 pkt 3 cyt. rozporządzenia/ konieczne było spełnienie warunku bycia uprawnionym przewoźnikiem drogowym, by usługi te mogły być zaliczone do eksportu usług /par. 60 ust. 1 pkt 1/ opodatkowanych stawką "0" procent /art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./.
oddala skargę w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 1996 r.
Izba skarbowa decyzją z 30 kwietnia 1998 r., wydaną w postępowaniu odwoławczym, częściowo uwzględniła odwołanie i uchyliła decyzję urzędu skarbowego z 17 listopada 1997 r. i określiła Zdzisławowi J. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za grudzień 1996 r. w kwocie 24.709 zł zamiast wykazanej w deklaracji VAT-7 nadwyżki w kwocie 28.095 zł.
Podstawą faktyczną korekty rozliczenia podatkowego było ustalenie, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą w zakresie międzynarodowego transportu drogowego błędnie zastosował stawkę podatku "0" procent w odniesieniu do całości usług transportowych:
- z Polski za granicę, udokumentowanych fakturami VAT nr (...) oraz listami przewozowymi CMR,
- w formie tranzytu, udokumentowaną fakturą VAT nr (...) oraz listem przewozowym CMR, podczas gdy nie był uprawnionym przewoźnikiem drogowym. Usługi te były wykonane z wykorzystaniem samochodów ciężarowych VOLVO i SCANIA. Koncesja na wykonywanie międzynarodowego transportu drogowego samochodem VOLVO została udzielona nie Zdzisławowi J., lecz Zbigniewowi A. Natomiast na samochód SCANIA Zdzisław J. koncesji nie posiadał.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że ogólna zasada wyrażona w art. 4 pkt 6 ustawy o VAT uznaje za eksport usług usługi wykonywane przez podatnika poza państwową granicą RP.
Przepisy szczególne zawarte w art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz w par. 59, par. 60 i par. 62 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./ określają w odniesieniu do usług transportu międzynarodowego dodatkowe warunki, jakie muszą spełniać podatnicy, aby świadczone przez nich usługi mogły być uznawane na równi z eksportem usług.
Zgodnie z par. 59 ust. 1 pkt 1 i 3 powołanego rozporządzenia do usług transportu międzynarodowego, o których mowa w art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zalicza się przewóz lub inny sposób przemieszczenia osób i towarów przez granicę RP:
- z miejsca wyjazdu /nadania/ w Polsce do miejsca przyjazdu /przeznaczenia/ za granicą /pkt 1/,
- z miejsca wyjazdu /nadania/ za granicą do miejsca przyjazdu /przeznaczenia/ za granicą, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium RP /pkt 3/.
Z kolei par. 60 ust. 1 pkt 1 za eksport usług uznaje usługi, o których mowa w par. 59 ust. 1 pkt 1 i 3, polegające na przewozie towarów przez krajowego uprawnionego przewoźnika drogowego.
Uprawnienie do wykonywania usług międzynarodowego transportu drogowego wynika z posiadania koncesji. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. nr 75 poz. 332 ze zm./ wykonywanie takiego transportu pojazdami zarejestrowanymi w kraju podlega koncesjonowaniu. Koncesji udziela się na przewóz do jednego lub więcej krajów, przewóz jednym lub większą liczbą pojazdów samochodowych, wykonywanie wszystkich lub niektórych rodzajów przewozów. Koncesja taka ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, jest bowiem udzielana na nazwisko przewoźnika i na pojazd z podaniem numeru rejestracyjnego. Ponieważ Zdzisław J. nie posiadał koncesji na ww. samochody, wykonane usługi nie mogły być zaliczone do eksportu usług, a tym samym nie były objęte stawką podatku "0" procent przewidzianą w art. 18 ust. 3 ustawy o VAT.