1. Nie do przyjęcia jest pogląd, że wykonanie zaskarżonej odwołaniem nieprawomocnej decyzji podatkowej powodować będzie skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, co zwolni organ odwoławczy od obowiązku merytorycznego rozpoznania sprawy i upoważni ten organ do umorzenia postępowania odwoławczego.
2. Nie jest dopuszczalne umorzenie postępowania w sprawie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej, jeżeli w trakcie toczącego się postępowania należność z tego tytułu została wyegzekwowana.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest uzasadniona.
Przepisy art. 173 par. 1 Kodeksu postępowania administracyjnego stanowią, że wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Uregulowanie to powoduje możliwość egzekwowania wykonania nawet nieprawomocnych decyzji podatkowych, celem zapewnienia dopływu dochodów budżetowych z tytułów podatków i spłat.
Takie jednak uregulowanie stwarza po stronie organów podatkowych konieczność merytorycznego rozpoznawania sprawy przez organ odwoławczy nawet wówczas, gdy nieprawomocna decyzja podatkowa zostanie wykonana. Nie do przyjęcia w ocenie Sądu jest pogląd reprezentowany przez Izbę Skarbową, że wykonanie zaskarżonej odwołaniem nieprawomocnej decyzji podatkowej powodować będzie skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, co zwolni organ odwoławczy od obowiązku merytorycznego rozpoznania sprawy i upoważni ten organ do umorzenia postępowania odwoławczego. Z tych względów Sąd nie podziela stanowiska Izby Skarbowej, że w rozpatrywanej sprawie, w związku z zapłaceniem przez skarżącą Spółdzielnię w dniu 22 czerwca 1995 roku spornych odsetek, zobowiązanie podatkowe wygasło stosownie do przepisów art. 26 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, przez co postępowanie odwoławcze stało się zbędne, bezprzedmiotowe i w konsekwencji należało je umorzyć w oparciu o przepisy art. 105 Kpa. Skarżąca Spółdzielnia wniosła o umorzenie zaległych odsetek nie zgadzając się z oceną zawartą w decyzji organu podatkowego pierwszej instancji kwestionującej w ogóle prawo podatnika do ubiegania się o umorzenie odsetek, a orzekanie oparte na uznaniu administracyjnym organ ten sprowadził do zupełnej dowolności nie oceniając czy w sprawie zostały spełnione przesłanki z art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Orzecznictwo zarówno Sądu Najwyższego jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego reprezentuje pogląd, że nie jest dopuszczalne umorzenie postępowania w sprawie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej, jeżeli w trakcie toczącego się postępowania należność z tego tytułu została wyegzekwowana /por. wyrok SN z dnia 9 listopada 1995 r. III ARN 30/95 - OSN 1996 z. 11 poz. 150; a także: wyrok NSA z dnia 16 października 1996 roku w sprawie SA/Bk 327/95 - nie publikowany, a dotyczący skargi na decyzję Izby Skarbowej z dnia 3 stycznia 1995 r. W sprawie będącej przedmiotem skargi, odsetki zostały zapłacone w wyniku zagrożenia Spółdzielni wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W takiej sytuacji trudno jest uzasadnić rozstrzygnięcie o umorzenie postępowania odwoławczego na skutek zapłaty spornych odsetek. Wobec zagrożenia wszczęcia postępowania egzekucyjnego o zaspokojenie odsetek Spółdzielnia nie wycofała odwołania lecz nie narażając się na dolegliwości postępowania egzekucyjnego, odsetki zapłaciła. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy miał obowiązek merytorycznego rozpoznania sprawy, a ponieważ tego nie uczynił, przeto konieczne było uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem przepisów art. 105 Kpa oraz art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Sąd stosując przepisy art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepisy art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.
Powołując przepisy art. 30 ustawy o NSA, Sąd wyraża ocenę prawną w sprawie: rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie podejmowane przez organy podatkowe w trybie art. 31 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych oparte jest na tzw. uznaniu administracyjnym, co oznacza, że organ orzekający ma obowiązek ustalić i ocenić, czy w konkretnej sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych czy też okoliczności te nie występują. Uzasadnienie powziętej decyzji musi zawierać wskazanie i ocenę, czy w sprawie zachodzą wypadki gospodarczo lub społecznie uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej.