Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Olesińska, Protokolant sekretarz sądowy Paweł Smulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi P. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.
Stan sprawy przedstawia się następująco:
1. Postanowieniem Sądu Rejonowego w G., [...] Wydział Cywilny, sygn. akt [...] z [...] września 2014 r. spadek po zmarłym [...] września [...] r. Z. W. na podstawie testamentu ustnego z [...] maja [...] r. nabył P. G. [dalej również: "Skarżący", "Strona", "Podatnik"] w całości.
Podatnik złożył [...] stycznia [...] r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] [dalej również: "Naczelnik", "NUS"] zeznanie podatkowe SD-3 o nabyciu przez niego rzeczy lub praw majątkowych tytułem spadku po zmarłym Z. W. W zeznaniu tym jako składnik masy spadkowej spadkobierca wykazał lokal mieszkalny nr [...] stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni użytkowej 57,63 m2 położony w W. przy ul. [...], o wartości 230 480 zł. W złożonym zeznaniu podatkowym w rubryce "stopień pokrewieństwa" Strona wpisała "brak".
Następnie, pismem z [...] lutego [...] r. spadkobierca zmieniał wartość odziedziczonego lokalu mieszkalnego z kwoty 230 480 zł na kwotę 316 965 zł. Do akt sprawy dołączono również zaświadczenie wystawione przez D. w B. z treści którego wynika, że spadkodawca, Z. W. w placówce tej przebywał od [...] listopada [...] r. do [...] września [...] r., oświadczenie o spełnianiu przez Stronę warunków do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn [Dz.U. z 2009 r. Nr 93 poz. 786 ze zm., dalej: "u.p.s.d.], w tym m.in., że w nabytym w spadku lokalu mieszkalnym będzie zamieszkiwał będąc zameldowanym na pobyt stały i nie dokona jego zbycia przez okres 5 lat od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem, a zamieszkania i zameldowania dokona w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego oraz treść "Porozumienia" zawartego [...] lipca [...] r. pomiędzy Z. W. [spadkodawca], A. W. [ojcem spadkodawcy], a P. G. [spadkobierca] i W. T. Przedmiotem tego Porozumienia była "opieka przez W. T. i P. G. nad Z. W.". Zgodnie z jego treścią, P. G. i W. T. byli zobowiązani i uprawnieni do:
utrzymywania kontaktów osobistych i telefonicznych ze Z. W., podtrzymywania zaufania Z. W. poprzez świadczenie pomocy i doradztwa w najlepszej wierze i zawsze kiedy to będzie niezbędne, zarządzania i administrowania majątkiem Z. W. i reprezentowania jego interesów, reprezentowania interesów Z. W. wobec władz D. przy wypełnianiu przez nie obowiązków wynikających ze stosownych przepisów prawa, a także współdziałania z D. i jego pracownikami we wszystkich sprawach związanych z zamieszkiwaniem Z. W. w D., reprezentowania Z. W. we wszystkich sprawach związanych z uzyskaniem renty rodzinnej, a także udzielania pomocy przy realizacji testamentu sporządzonego przez A. W.
Ponadto Strony uzgodniły, że za wymienione w Porozumieniu czynności W. T. oraz P. G. otrzymają wynagrodzenie za czas, nakłady i wydatki poniesione na wykonanie powyższego Porozumienia, na podstawie przedłożonych sporządzonych przez W. T. oraz P. G. kalkulacji. Własnoręczność podpisów złożonych przez strony na porozumieniu poświadczyła notariusz M. P. [Rep. A nr [...] z [...] lipca [...] r.]. Z wyjaśnień Strony [pismo z [...] marca [...] r.] wynikało, że zawarty w Porozumieniu zapis dotyczący wynagrodzenia P. G. za czas, nakłady i wydatki poniesione w związku ze sprawowaniem opieki nad Z. W. "[...] został wprowadzony do umowy na prośbę ojca Z. W., A. i zgodnie z jego wolą to on zobowiązywał się do ewentualnego pokrycia kosztów opieki sprawowanej na podstawie umowy opieki nad jego synem, o ile opiekunowie zwrócą się do niego o zapłatę wynagrodzenia. Zgodnym zamiarem stron nie było natomiast, aby to Z. W. był zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz swoich opiekunów. Z. W. był osobą chorą na [...] i nie był zdolny do samodzielnej egzystencji. Zamieszkiwał w domu opieki społecznej i wymagał pomocy w załatwianiu swoich spraw. Nie był jednak osobą pozbawioną zdolności do czynności prawnych [...]". Strona wskazała również, że ani P. G., ani W. T. nigdy nie otrzymali żadnego wynagrodzenia czy stanowiącego ekwiwalent za opiekę, czy też stanowiącego zwrot poniesionych przez nich kosztów. Wykonywali obowiązki wynikające z umowy nieodpłatnie i nigdy nie zwrócili się do A. W. o wypłatę jakiegokolwiek wynagrodzenia. Zawierając umowę nie było ich zamiarem czerpanie na jej podstawie jakichkolwiek korzyści majątkowych, a zapis o zwrocie kosztów nie miał charakteru świadczenia ekwiwalentnego, czy wzajemnego.