Dnia 13 listopada 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.), , Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2020 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości opłaty paliwowej za sierpień 2014 roku oddala skargę.
Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania A. Sp. z o.o. z siedzibą w M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z [...] r. określającej zobowiązanie w opłacie paliwowej za sierpień 2014r. w wysokości 3.175,00 zł, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.
Z akt sprawy wynika, że w dniach od 23.10.2015r. do 9.11.2015r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. przeprowadził wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie obrotu i zużycia wyrobów energetycznych, a także prawidłowości ustalania podstawy opodatkowania i rzetelności rozliczania zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym i opłaty paliwowej za okres od 1 sierpnia 2014 r. do 23 października 2015 r. Ustalenia kontroli zostały zawarte w protokole z dnia 9 listopada 2015 r. W toku kontroli ustalono, że spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej nabywała paliwa, przede wszystkim olej napędowy, celem dalszej odsprzedaży hurtowej i detalicznej (w całym okresie objętym kontrolą spółka zakupiła 3.297.187,68 litrów oleju napędowego i 63.735,00 litrów benzyny Pb95). Swoją działalność spółka prowadziła na dzierżawionej przez siebie stacji paliw w m. M. [...], [...] G., gdzie, oprócz budynku o pow. 28 m2, znajdował się dwukomorowy zbiornik magazynowy o poj. 20 m3, z czego jedna komora o poj. 10 m3 była przeznaczona do magazynowania oleju napędowego, druga zaś o tej samej poj. - do magazynowania benzyny.
Organ ustalił, że w sierpniu 2014 r. spółka A. zakupiła łącznie 148.000,00 litrów oleju napędowego, a dostawcami paliwa byli: FHU B., [...] K. i C. Sp. z o.o. w Z. Ponadto spółka zakupiła 3.100,00 litrów benzyny Pb95 (dwie dostawy) od C. Sp. z o.o. W przypadku transakcji zawartych z firmą FHU B. kontrola podatkowa nie stwierdziła nieprawidłowości w zakresie podatku akcyzowego. Natomiast odnośnie transakcji zawieranych przez C. Sp. z o.o. nie ustalono czy został zapłacony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu. W następstwie poczynionych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z 4 kwietnia 2016 r. wszczął wobec spółki z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za sierpień 2014 r. Decyzją z 24 czerwca 2019 r. organ I instancji określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za sierpień 2014 r. w wysokości 52.474,00 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzją z 30 października 2019r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z 24 czerwca 2019 r.
Niezależnie od powyższego organ I instancji postanowieniem z 4 kwietnia 2016 r., nr [...], wszczął postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości opłaty paliwowej za sierpień 2014 r. Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie, organ I instancji, decyzją z [...] r. określił stronie wysokość opłaty paliwowej za sierpień 2014 r. w kwocie 3.175,00 zł. Jako podstawę wyliczeń opłaty organ I instancji przyjął ilości paliwa wynikające z decyzji z 24 czerwca 2019 r. określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym za sierpień 2014 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podjętego w sprawie wskazano m.in., że spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w sierpniu 2014 r. dokonywała obrotu paliwami silnikowymi, przede wszystkim olejem napędowym. W miesiącu tym spółka zakupiła łącznie 148.000,00 litrów oleju napędowego i 3.100,00 litrów benzyny Pb95. Spółka w tym czasie posiadała ważną koncesję na obrót paliwami ciekłymi. Jak wynika z systemu finansowego Zefir2, spółka nie składała za sierpień 2014 r. deklaracji dla podatku akcyzowego i nie płaciła tego podatku. Organ wskazał, że w ramach prowadzonego postępowania istotne było ustalenie czy od paliwa zakupionego przez spółkę w sierpniu 2014 r. został zapłacony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu, co miało przełożenie na powstanie bądź nie wobec spółki obowiązku podatkowego w związku z nabyciem tego paliwa. Tak jak w przypadku transakcji zawieranych z FHU B. nie dopatrzono się nieprawidłowości w zakresie podatku akcyzowego, tak nie było możliwe ustalenie czy od części oleju napędowego zakupionego przez spółkę A. od C. Sp. z o.o. został zapłacony podatek akcyzowy na wcześniejszym etapie obrotu. W wyniku szeregu czynności podjętych w sprawie ustalono tylko jednego dostawcę paliwa do C. Sp. z o.o. - była to D. Sp. z o.o. Spółka D. uczestniczyła w łańcuchu dostaw paliwa pochodzącego z nabyć wewnątrzwspólnotowych, przede wszystkim z Niemiec, w którym, w okresie objętym niniejszym postępowaniem brały jeszcze udział spółki E., F. i G., która sprzedawała paliwo do spółki D., w zasadzie jedynego jej odbiorcy (na 62 dostawy, w dwóch przypadkach pojawiła się inna firma). Wcześniej, w miejscu spółki E. we wskazanym łańcuchu uczestniczyła spółka H. Spółki te działały w charakterze "słupów", firmując faktyczną działalność osób trzecich, a celem procederu było wyłudzanie podatku od towarów i usług. Faktycznie dokonywano obrotu paliwem, które pochodziło z Niemiec i Litwy, i od którego płacony był podatek akcyzowy (inna sprawa, czy dokonywano obrotu wyłącznie takim paliwem). Paliwo formalnie było nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę J. sp. z o. o. (w późniejszym okresie również przez K. sp. z o.o.) na rzecz konkretnego odbiorcy. Po dostarczeniu paliwa z miejsca załadunku do wskazanego na CMR tzw. miejsca odbioru i wykonaniu tam odpowiednich czynności (m.in. badanie jakości paliwa, rozładunek i ważenie towaru, weryfikacja dokumentów, wysłanie raportu odbioru), paliwo było bezpośrednio dostarczane do ostatecznego odbiorcy w kraju. W sierpniu 2014 r. Spółka D. wystawiła na rzecz spółki C. łącznie 24 faktury sprzedaży paliwa, z czego: 18 faktur sprzedaży oleju napędowego (548808 litrów) oraz 6 faktur sprzedaży benzyny (199.571 litrów), przy czym dwie faktury wystawione 1 sierpnia 2014 r., tj. nr 4/08/2014 i nr 5/08/2014 dotyczą sprzedaży oleju napędowego w dniu 31 lipca 2014 r. w łącznej ilości 61.493 litrów. Jedynym przewoźnikiem dostarczającym paliwo do spółki C., jakiego udało się ustalić w toku postępowania akcyzowego, była firma L. P.R. na wezwanie organu I instancji przesłał dokumentację potwierdzającą 11 dostaw paliwa do spółki C. zrealizowanych w sierpniu 2014r., z czego: 6 dot. oleju napędowego oraz 5 dot. benzyny. Ilości paliwa oraz numery rejestracyjne pojazdów podane na dokumentach przesłanych przez P.R. odpowiadają ilościom paliwa i numerom rejestracyjnym pojazdów podanym na fakturach wystawionych przez spółkę D. Ponadto daty odpraw akcyzowych podane na dokumentach CMR odpowiadają datom sprzedaży paliwa podanych na fakturach wystawionych przez spółkę D. Numery ARC, podane na raportach odbioru przesłanych przez pana P.R., zostały potwierdzone jako zarejestrowane w EMCS, co oznacza, że od paliwa z przedmiotowych dostaw został zapłacony podatek akcyzowy przez spółkę J. W przypadku tych dostaw paliwa do spółki C. można uznać za ustalone źródło ich pochodzenia, jak również uznać należy, że został od nich zapłacony podatek akcyzowy. Natomiast okoliczność, że spółka C. nabywała paliwo, które wcześniej "przechodziło" przez spółkę H./E., nie jest jednoznaczna z tym, że było to jedyne źródło paliwa jakie nabywała spółka C., nawet jeśli zakup tego paliwa mógł być dokumentowany fakturami wystawianymi przez spółkę D. Organ wskazał, że na to, że takie transakcje musiały mieć miejsce wskazuje również treść decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z 5 maja 2017 r. określającej spółce C. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące od lipca do grudnia 2014r. Okoliczność nabywania oleju napędowego z nielegalnego źródła znajduje dodatkowo potwierdzenie w wynikach czterech kontroli Wojewódzkiej Inspekcji Handlowej w Ł. przeprowadzonych w roku 2014 na stacji w A. [...], w trakcie których ujawniono, że magazynowane tam paliwo nie spełnia norm jakościowych.