Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Specjalista Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego (uchylenia decyzji i umorzenia postępowania) 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. .
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu [...] r. skargi kasacyjnej "A" S.A. w K. (poprzednio: "A" S.A. w T. ) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 255/14 oddalającego skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego - uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.
Wyroki zapadły w następującym stanie sprawy:
"A" S.A. w T. , jako zarejestrowany podatnik podatku akcyzowego, w tym w zakresie produkcji i sprzedaży energii elektrycznej, złożyła za kwiecień 2007 r. deklarację AKC-3 wraz z informacją AKC-3/H, wykazując do opodatkowania 21.959.288 kWh energii elektrycznej i deklarując podatek akcyzowy w kwocie 439.186 zł. Jednocześnie spółka oświadczyła, że dla celów produkcji energii elektrycznej i ciepła, a także podtrzymania procesów produkcji, zużyła 3.550.867 kWh energii, która korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. nr 72, poz. 500 ze zm.). Spółka dokonała zapłaty podatku akcyzowego za kwiecień 2007 r. w kwocie 439.186 zł, uiszczając dodatkowo, w związku z nieterminową wpłatą, odsetki za zwłokę w kwocie 415 zł (wpłata ogółem: 439.601 zł).
Wnioskiem z dnia 18 czerwca 2007 r. strona wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2007 r. w kwocie 439.601 zł, składając wraz z wnioskiem skorygowane zeznanie (deklarację) dla podatku akcyzowego AKC-3 oraz informację o tym podatku od energii elektrycznej AKC-3H, deklarując zobowiązanie w podatku akcyzowym za kwiecień 2007 r. w wysokości 0 zł.
Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. odmówił stwierdzenia wnioskowanej nadpłaty. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r. uchylił w/w rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, wskazując na potrzebę wszczęcia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za kwiecień 2007 r., niezależnie od postępowania nadpłatowego wywołanego wnioskiem strony.
Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia spółce zobowiązania w podatku akcyzowym od energii elektrycznej za miesiąc kwiecień 2007 r. W efekcie podjętych czynności organ ustalił, że spółka była podatnikiem podatku akcyzowego, a kwota podatku akcyzowego do zapłaty za kwiecień 2007 r. została prawidłowo wykazana w złożonej przez spółkę pierwotnej deklaracji. Jednakże, ponieważ skorygowana deklaracja za kwiecień 2007 r. złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty zastąpiła deklarację pierwotną, organ I instancji decyzją z dnia [...] r. określił spółce kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2007 r. w wysokości 439.186 zł, tj. takiej samej jak pierwotnie deklarowana. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ I instancji dostrzegł, że zasady opodatkowania akcyzą energii elektrycznej określa Dyrektywa Rady 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. UE L 03.283.51 ze zm.). W myśl art. 18a ust. 9 tej dyrektywy, Polska mogła stosować okres przejściowy w dostosowaniu swojego systemu opodatkowania energii elektrycznej do ram wspólnotowych do - 1 stycznia 2006 r. Terminu tego Polska jednak nie dochowała, co stwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 12 lutego 2009 r. w sprawie C-475/07 i skutki tego wyroku powinny mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Trybunał stwierdził bowiem, że: "Poprzez zaniechanie dostosowania do dnia 1 stycznia 2006 r. swojego systemu opodatkowania energii elektrycznej do wymogów art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy 2003/96/WE w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zmienionej dyrektywą Rady 2004/74/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r., w zakresie określenia momentu, w którym podatek od energii elektrycznej staje się wymagalny, Rzeczpospolita Polska uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy tej dyrektywy". W konsekwencji tego orzeczenia, w przypadku wyrobu akcyzowego jakim jest energia elektryczna, za moment powstania obowiązku podatkowego należy przyjąć dostawę energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutora konsumentowi. W chwili dostawy energii elektrycznej przez producenta na rzecz dystrybutora (redystrybutora) energia elektryczna nie jest w ogóle przedmiotem opodatkowania. Nie mniej jednak organ uznał, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że wprawdzie podatek zapłacony na podstawie przepisu naruszającego Konstytucję RP lub prawo unijne jest świadczeniem opartym na wadliwej podstawie prawnej, to z uwagi na powszechny obowiązek przestrzegania prawa (art. 83 Konstytucji RP) i wiążące się z nim domniemanie legalności działania władzy publicznej, po stronie podatnika istnieje powinność zapłaty podatku wynikającego z ustawy, szczególnie, że mająca zastosowanie w przedmiotowej sprawie ustawa o podatku akcyzowym nie została uchylona przez Trybunał Konstytucyjny w żadnej części. W tej sytuacji organ przyjął, że strona była podatnikiem podatku akcyzowego za kwiecień 2007 r., zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego na zasadach określonych w art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 5, art. 11 ust. 1, art. 18 i art. 19 oraz art. 75 ust. 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 2004r. o podatku akcyzowym, z uwzględnieniem art. 23 ust. 3 ustawy w powiązaniu z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. nr 72, poz. 500 ze zm.). W efekcie, decyzją z dnia 21 grudnia 2011 r. organ I instancji określił spółce podatek akcyzowy w kwocie 439.186 zł przyjmując, że spółka wyprodukowała 25.510.155 kWh energii elektrycznej, z tego: do opodatkowania 21.959.288 kWh energii elektrycznej sprzedanej na terytorium kraju i 3.550.867 kWh energii, która korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (wykorzystana dla celów produkcji energii elektrycznej i ciepła, a także podtrzymania procesów produkcji).