Pojęcie nabycia prawa z decyzji administracyjnej odnosi się tylko do sfery prawa materialnego.
oddala skargę.
Rozważając skargę, Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ obowiązki podatkowe określają ustawy. Nie mogło zatem stanowić źródła praw i obowiązków podatkowych pismo Ministerstwa Finansów z 14.7.1994 r., podpisane przez Wicedyrektora Departamentu.
Natomiast przepisy o opłacie skarbowej nie zwalniały od tej opłaty umów sprzedaży zawieranych w postępowaniu upadłościowym, lecz tylko w postępowaniu egzekucyjnym - art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. "k" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./.
Przyjęcie więc przez Urząd Skarbowy /za wspomnianym pismem Ministerstwa Finansów/, że również umowy sprzedaży zawierane w postępowaniu upadłościowym były wolne od opłaty skarbowej, stanowiło rażące naruszanie powołanego wyżej przepisu, co uzasadniało stwierdzenie nieważności tej decyzji na podstawie art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa.
Ważkim argumentem w sprawie było również to, że nie wystąpiła w niej żadna z przesłanek do zwrotu opłaty skarbowej, wymienionych w art. 13 ustawy o opłacie skarbowej.
Zwrot opłaty skarbowej w tej sprawie nastąpił więc z oczywiście rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego.
Należy podzielić trafność stanowiska Izby Skarbowej i Ministra Finansów, że ani art. 104 Kpa, ani art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie mogły w tej sprawie stanowić samodzielnych podstaw do orzeczenia o zwrocie opłaty skarbowej bez zastosowania odpowiedniej regulacji przepisów prawa materialnego.
Jak wielokrotnie podkreślał NSA w swoich wyrokach, do zastosowania art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych niezbędne jest ustalenie na odpowiedniej podstawie materialnoprawnej faktu istnienia nadpłaty.
Dopiero realizacja nadpłaty odbywa się na zasadach przewidzianych w art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych /a także przepisów wykonawczych Ministra Finansów, gdy chodzi o zwrot opłaty skarbowy/. Właściwym trybem, w którym organ podatkowy mógłby stwierdzić, że obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej nie istniał bądź że została ona pobrana przez płatnika w niewłaściwej wysokości - był tryb przewidziany w art. 175 par. 1 Kpa.
Przyjmując, że miesięczny termin określony w tym przepisie jest terminem przywracalnym, to o przywrócenie terminu w trybie art. 58 Kpa musiałaby wystąpić strona, co w sprawie niniejszej nie miało miejsca.
Skoro Urząd Skarbowy w ogóle nie wydał decyzji na podstawie art. 175 par. 1 Kpa, co zostało również uznane na rażące naruszenie prawa, to trudno przyjąć, że wydana przez ten Urząd decyzja była w istocie decyzją podjętą w trybie art. 175 par. 1 Kpa i że został w sposób domniemany przywrócony termin określony w tym przepisie.
Należy dodać, że w orzecznictwie NSA i SN prezentowany był pogląd, że art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych może stanowić samoistną podstawą do zwrotu nadpłacanego podatku, jednak w przypadkach, gdy nadpłata została spowodowana późniejszymi /powstałymi po obliczeniu i pobraniu podatku przez płatnika/ okolicznościami faktycznymi /por. wyrok NSA z dnia 9 lipca 1993 r. III SA 141/93 - nie publikowany i wyrok SN z dnia 22 lutego 1995 r. III AZP 1/95 - OSNAPU 1995 nr 14 poz. 166/.
W sprawie niniejszej po obliczeniu i pobraniu opłaty skarbowej przez notariusza nie wystąpiły żadne okoliczności faktyczne, które spowodowałyby powstanie nadpłaty.
Zgodzić natomiast należy się z wywodami zawartymi w skardze, że praktyka wydawania przez Ministerstwo Finansów pism okólnych zawierających sprzeczne ze sobą wyjaśnienia nie służy pogłębianiu zaufania do organów państwa oraz bezpieczeństwa prawnego podmiotów podatkowych.
Z drugiej jednak strony należy mieć na uwadze, że prawa "nabyte" na podstawie decyzji dotkniętej wadą nieważności i nie znajdującej oparcia w przepisach prawa materialnego nie mogą podlegać ochronie prawnej.
W orzecznictwie NSA, jak również w doktrynie prawa administracyjnego prezentowany jest pogląd. że pojęcie nabycia praw z decyzji administracyjnej odnosi się tylko do sfery prawa materialnego.
Eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji rażąco naruszających prawo służą m.in. przepisy art. 16 ust. 2 i art. 156 i następne Kpa. Pozostawienie w obrocie prawnym takich decyzji nie da się bowiem pogodzić z wymogami praworządności.
Mając powyższe na uwadze Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez zaskarżoną decyzję i w związku z tym, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę oddalił.