1. Podatnicy, którzy nie skorzystali ze środka prawnego przewidzianego w art. 175 Kpa, nie mogą domagać się po dniu 1 stycznia 1998 r. stwierdzenia nadpłaty podatku na podstawie art. 79 par. 1 w zw. z art. 80 par. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa- Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, w okresie jaki pozostał do upływu 5 lat od dnia pobrania podatku. Termin ten dotyczy tych podatników, którym płatnik pobrał nienależny lub za wysoki podatek od dnia 1.12.1997 r. poczynając.
2. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ ma charakter kompleksowy, regulując opodatkowanie podatkiem dochodowym wszystkich /z określonymi w tej ustawie wyjątkami - por. np. art. 4/ osób fizycznych. Aby wprowadzić jednolitość opodatkowania, uchylono nie tylko ustawy bądź niektóre ich przepisy o charakterze materialnoprawnym, z których wynikały obowiązki podatkowe /art. 54 ust. 1 pkt 1-6/, ale i przepisy ustaw szczególnych /a taką jest m. in. ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji /Dz.U. nr 30 poz. 179/ w części zawierającej przedmiotowe lub podmiotowe zwolnienia od "znoszonych'' podatków /art. 54 ust. 1 pkt 7/. Pogląd, w myśl którego zwolnienie od podatku wyrównawczego - mimo wyraźnej derogacji ostatnio wymienionym przepisem - przekształciło się w po dniu 1.01.1992 r. w zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, należy zatem ocenić jako oczywiście chybiony.
Skarżący domagał się zwrotu nienależnie - jego zdaniem pobranego za pośrednictwem płatnika - podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1992-1994.
Swoje żądanie uzasadniał tym, że art. 99 ust. 2 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji /Dz.U. nr 30 poz. 179/, której podlegał przewidywał, że policjant otrzymuje uposażenie wolne od podatku od wynagrodzeń. Przepis ten przestał obowiązywać dopiero od 1 stycznia 1995 r. wobec czego pobieranie podatku za wspomniane wyżej lata było bezpodstawne.
Organy podatkowe obu instancji odmówiły zwrotu podatku wyjaśniając, że z mocy art. 54 ust. 1 pkt 1 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/ z dniem 1 stycznia 1992 r. utraciła moc zarówno ustawa z dnia 7 lutego 1949 r. o podatku od wynagrodzeń, jak i przepisy ustaw szczególnych - w tym art. 99 ust. 2 ustawy o Policji w części zawierającej przedmiotowe lub podmiotowe zwolnienia osób fizycznych od tego podatku.
Skreślenie art. 99 ust. 2 ustawy o Policji dopiero ustawą z dnia 17 grudnia 1994 r. o kształtowaniu się środków na wynagrodzenia w państwowej sferze budżetowej oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. 1995 nr 34 poz. 163/ miało w tej sytuacji charakter wyłącznie "porządkowy''.
W skardze na decyzję Izby Skarbowej podatnik podtrzymał pogląd, że art. 99 ust. 2 ustawy o Policji, jako przepis szczególny, wyłączał - do dnia 1.01.1995 r. - możliwość pobierania podatku od uposażenia policjanta.
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Na wstępie należy zauważyć, że stosownie do art. 330 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych z dnia 19 grudnia 1980 r. /tj. Dz.U. 1993 nr 103 poz. 486 ze zm./. Żądanie podatnika powinno zatem być rozpatrzone, jeżeli chodzi o podatek za 1992 rok, w aspekcie art. 29 tej ustawy. Przepis ten stanowił, że kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków podlegają zwrotowi.
Jednakże, jak już wielokrotnie wyjaśniał Naczelny Sąd Administracyjny /m. in. w wyroku z dnia 22 października 1987 r. SA/Kr 893/87 - ONSA 1987 nr 2 poz. 72/ gdy obliczenie i pobranie podatku nastąpiło za pośrednictwem płatnika zwrot podatku na postawie cyt. przepisu mógł być dokonany tylko na mocy wcześniej wydanej, na podstawie art. 175 Kpa, decyzji w przedmiocie obliczenia tego podatku bądź braku obowiązku podatkowego. Ostatnio wymieniony przepis uprawniał podatnika, który kwestionował obliczenie podatku przez płatnika bądź istnienie obowiązku podatkowego, do wystąpienia w terminie jednego miesiąca od dnia pobrania podatku do właściwego organu podatkowego ze stosownym żądaniem. Po upłynięciu tego terminu obliczenie i pobór podatku stawało się czynnością o skutkach ostatecznych, której organ podatkowy nie mógł weryfikować na podstawie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.