1. Przewidziane w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 207/ ulgi podatkowe przysługują w pełnej wysokości wówczas, gdy przedmiotem nabycia w drodze spadku lub darowizny jest własność całego budynku mieszkalnego lub lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość względnie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Gdy przedmiotem nabycia w drodze spadku lub darowizny jest udział w własności budynku mieszkalnego lub lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość względnie - w szczególnych przypadkach - udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, przewidziane w art. 16 ust. 1 cyt. ustawy ulgi podatkowe przysługują w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału będącego przedmiotem dziedziczenia lub darowizny.
2. W sytuacji, gdy spośród kilku spadkobierców lub obdarowanych tylko jeden lub niektórzy z nich spełniają warunki do skorzystania z ulg podatkowych przewidzianych w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r., to osoby uprawnione mają prawo do korzystania z pełnej ulgi - gdy przedmiotem nabycia w drodze spadku lub darowizny jest własność całego budynku mieszkalnego, lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; względnie do ulgi w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału - gdy przedmiotem dziedziczenia lub darowizny jest jedynie udział w tych wartościach majątkowych.
Sąd Najwyższy po rozpoznaniu sprawy ze skargi (...) na decyzję Izby Skarbowej (...) w przedmiocie podatku spadkowego na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości (...) od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 1985 r. SA/Po 587/85
oddala rewizję nadzwyczajną.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia właściwej wykładni art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz.U. nr 45 poz. 207/. Zgodnie z tym przepisem z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub budynku mieszkalnego, nabytego w drodze spadku lub darowizny:
- przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej, do łącznej wysokości 900 tys. zł /obecnie pod rządem rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 lutego 1985 r. - Dz.U. nr 9 poz. 33 - do kwoty 1.080.000 zł/;
- przez osoby zaliczone II grupy podatkowej, do łącznej wysokości 600 tys. zł /aktualnie 720 tys. zł/;
- przez osoby zaliczone do III i IV grupy podatkowej, sprawujące przez co najmniej 2 lata opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą (...), do łącznej wysokości 600 tys. zł /aktualnie 720 tys. zł/;
- przez pozostałe osoby zaliczone do III grupy podatkowej, do łącznej wysokości 300 tys. zł /aktualnie 360 tys. zł/.
Skorzystanie z powyższych ulg uzależnione zostało nadto od spełnienia przez osoby zainteresowane wymogów określonych w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
W ramach niniejszej sprawy zachodzi konieczność rozstrzygnięcia dwóch podstawowych kwestii. Po pierwsze, konieczne jest rozstrzygnięcie wątpliwości sprowadzającej się do pytania: jak stosować ulgę z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy wówczas, gdy przedmiotem spadku jest jedynie udział w budynku; po wtóre, jak stosować tę ulgę wówczas, gdy występuje kilku spadkobierców, a tylko jeden z nich spełnia warunki do skorzystania z ulgi.
Podejmując pierwszą z tych kwestii wskazać przede wszystkim należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ulgi podatkowe przewidziane w tym przepisie dla podatników zaliczonych do poszczególnych grup podatkowych, przysługują w wysokości, której górną granicę określa ustawa. Wskazuje na to wyraźnie sformułowanie "(...) do łącznej wysokości ". Oznacza to, że ustawodawca wprowadził maksymalna granicę ulg podatkowych, które nigdy nie mogą być przekroczone. To podstawowe stwierdzenie musi rzutować na sposób stosowania art. 16 ust. 1 cyt. ustawy wówczas, gdy przedmiotem spadku lub darowizny nie jest własność całego budynku, lecz tylko udział w tej własności. Zdaniem NSA należy w tej sytuacji wyłączyć kwotę 900 tys. zł /aktualnie 1.080.000 zł/ od wartości prawa dziedziczonego lub darowanego /czyli wartości udziału/.
Treść art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - mimo pozornej szczegółowości - reguluje właściwie najprostszą sytuację, kiedy przedmiotem spadku lub darowizny są: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub budynek mieszkalny, a spadkobiercą lub obdarowanym jest jedna osoba. Wówczas osoba ta, o ile spełnia wymogi z art. 16 ust. 2 ustawy, korzysta z pełnej ulgi, której wysokość uzależniona jest od zaliczenia jej do poszczególnej grupy podatkowej.