Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia NSA Maria Jagielska Sędzia del. WSA Małgorzata Jużków Protokolant Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "B." Spółki z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 18 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 622/10 w sprawie ze skargi "B." Spółki z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] września 2010 r., nr [...] w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "B." Spółki z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z dnia 18 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 622/10, oddalił skargę "B." Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] września 2010 r. w przedmiocie uchylenia do ponownego rozpoznania decyzji organu I instancji wydanej w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, z następującym uzasadnieniem.
Decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w B. cofnął zezwolenie z dnia [...] sierpnia 2008 r. na urządzanie przez "B." Sp. z o.o. w B. (dalej: Spółka) gier na automatach o niskich wygranych w części dotyczącej miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych: "[...]", widniejącego w punkcie XI ww. zezwolenia pod numerem porządkowym 50. Powodem takiego rozstrzygnięcia było ustalenie, że umieszczony w tym punkcie gier automat "Hot Spot" umożliwia grę za stawki wyższe niż dopuszcza to art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm., dalej: ustawa o grach i zakładach wzajemnych), co powoduje, że Spółka prowadziła działalność niezgodnie z udzielonym zezwoleniem.
Decyzją z dnia [...] września 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w B., na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem organu odwoławczego, złożone w odwołaniu wnioski dowodowe dotyczyły przeprowadzenia szeregu istotnych czynności wyjaśniających, mających na celu ustalenie pełnego stanu faktycznego sprawy. Czynności te wykraczały poza zakres określony art. 229 Ordynacji podatkowej.
Decyzja ta została zaskarżona przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B..
Sąd I instancji uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t.: Dz. U. z 2012, poz. 270, dalej: p.p.s.a.), wskazał, że przedmiotem sądowej kontroli w sprawie jest decyzja kasacyjna organu odwoławczego, wydana na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Z regulacji tej WSA wywiódł, że decyzja uchylająca w całości rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia może być wydana wyłącznie, gdy organ I instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania dowodowego, albo przeprowadzone postępowanie nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Kompetencja organu odwoławczego do wydawania decyzji kasacyjnych stanowi wyjątek od merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Uprawnienie organu odwoławczego do przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi, który wydał decyzję materializuje się, gdy dla oceny prawidłowości ustaleń faktycznych przyjętych przez organ I instancji, wystarczające jest przeprowadzenie przez organ odwoławczy uzupełniającego postępowania wyjaśniającego bądź zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi I instancji. Jednak w świetle zasady dwuinstancyjności nie może dojść do sytuacji, że większość faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy zostałaby wyjaśniona dopiero w postępowaniu odwoławczym.