W tym stanie rzeczy trafnie przyjął Sąd I instancji, że "... Spółka wykonuje działalność w zakresie przywozu paliw dla celów działalności w zakresie produkcji. Przywóz oleju napędowego jest niezbędnym elementem prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania tych produktów. Celem ustawodawcy było objęcie obowiązkiem uiszczania opłaty zapasowej poprzez sam fakt dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego, bez względu na przeznaczenie przemieszczonego paliwa.". Uwzględnić przy ty należy, że ustawa o zapasach nakłada obowiązek uiszczania opłaty zapasowej na podmioty, których działalność powoduje zwiększenie obowiązku Polski w zakresie tworzenia i utrzymywania zapasów naftowych. Choć definicja przywozu na gruncie ustawy o zapasach odsyła w pewnym zakresie do definicji nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu, przyjętych na gruncie ustawy o podatku akcyzowym, to jednak u źródeł tej regulacji jest ostatecznie art. 3 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady z dnia 14 września 2009 r. 2009/119/WE nakładająca na państwa członkowskie obowiązek utrzymywania minimalnych zapasów ropy naftowej lub produktów ropopochodnych (DZ.U.UE L z 2009 nr 265, s. 9) wskazujący, iż państwa członkowskie przyjmują odpowiednie przepisy ustawowe, wykonawcze lub administracyjne, w celu zapewnienia, aby całkowite zapasy naftowe utrzymywane w każdym momencie we Wspólnocie na ich użytek odpowiadały co najmniej: 90 dniom średniego dziennego przywozu netto lub 61 dniom średniego dziennego zużycia krajowego, w zależności od tego która wartość jest wyższa. Z punktu widzenia prawa Unii Europejskiej nie ma znaczenia, czy przywóz polega na imporcie czy na nabyciu wewnątrz wspólnotowym, bez znaczenia jest, w jakim celu dokonany jest przywóz, czy wiąże się z obrotem czy tez nie. Każdy bowiem przywóz zwiększa zobowiązania państwa członkowskiego w zakresie tworzenia i utrzymywania zapasów naftowych. Celem zaś instytucji opłaty zapasowej jest ostatecznie sfinansowanie tej części zapasów, która nie jest utrzymywana przez przedsiębiorców tj. zapasów agencyjnych.
Odnosząc się do zmiany ustawy o zapasach dokonanej ustawą z dnia 22 lipca 2016 r należy stwierdzić, że zmiana ta polega przede wszystkim na uzupełnieniu katalogu podmiotów uznawanych za handlowca, co trafnie stwierdził Sad I instancji. Nowelizacja ustawy o zasobach, wbrew twierdzeniom Spółki nie wpłynęła na jej sytuację, albowiem skarżąca była i jest przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a co z tego wynika jest handlowcem również na mocy art. 2 pkt 19 lit a ustawy o zapasach w brzmieniu po nowelizacji.
Powyższe uwagi wskazują na niezasadność zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 2 pkt 19 ustawy o zapasach, co w konsekwencji prowadzi do stwierdzenia, że także zarzut naruszenia art. 145 §1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 21 b ustawy o zapasach w związku z art. 2 pkt 19 tej ustawy nie jest zasadny. Skoro bowiem skarżąca prawidłowo została uznana za handlowca w rozumieniu ustawy o zasobach, to zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o zapasach zobowiązana jest do ponoszenia koszty tworzenia i finansowania zapasów agencyjnych w wysokości ustalonej według wzoru zawartego w ust. 2 art. 21b ustawy o zapasach.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sad Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.