Skarga kasacyjna na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego
Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, Protokolant Paulina Gromulska, po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 31 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 523/17 w sprawie ze skargi B. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od B. S. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie strona 1/6

1.1. Wyrokiem z dnia 31 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 523/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi B. S. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 lutego 2017 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 2 grudnia 2016 r.

1.2. Sąd I instancji wskazał, że skarżąca wystąpiła do organu o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedstawiając zdarzenie przyszłe podała, że jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą zasadniczo w zakresie handlu hurtowego rybami, przetworami rybnymi oraz owocami morza. Planowane jest utworzenie spółki komandytowej, w której funkcję komandytariuszy obejmą wszyscy dotychczasowi wspólnicy Spółki (osoby fizyczne), natomiast komplementariuszem będzie Spółka. W ramach wkładu do zawiązywanej spółki komandytowej, zostanie wniesiona aportem całość przedsiębiorstwa Spółki. W następstwie powyższego, środki zgromadzone na kapitale rezerwowym Spółki zostaną przeniesione do majątku utworzonej spółki komandytowej, stając się jej własnością. W dalszym rzędzie, Spółka komandytowa podejmie uchwałę o rozwiązaniu kapitału rezerwowego i przekazaniu go na wypłatę wszystkim wspólnikom spółki komandytowej. W związku z powyższym opisem zadano organowi interpretacyjnemu następujące pytanie: czy w wyniku aportu całości przedsiębiorstwa Spółki do zawiązywanej spółki komandytowej - po stronie wnioskodawczyni powstanie przychód lub dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ? Po przeanalizowaniu treści wniosku oraz uzyskaniu opinii wydanej przez Ministra Rozwoju i Finansów na podstawie art. 14b § 5c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej zwana: "Ordynacja podatkowa"), organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z dnia 2 grudnia 2016 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

1.3. W wyniku wniesionego na powyższe postanowienie zażalenia organ postanowieniem z dnia 20 lutego 2017 r. utrzymał je w mocy. Odwołując się do treści art. 14b Ordynacji podatkowej Organ podkreślił, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanym w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Zaakcentowano, że organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania. Organ wskazał, że na podstawie art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.). Organ podał również, że zgodnie z art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej czynność dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania). Unikaniem opodatkowania jest zatem podejmowanie takich czynności, które - choć formalnie zgodne są z obowiązującym prawem - to jednak cechuje je, po pierwsze, sztuczność, nieprzystawanie do ekonomicznych realiów, w których działał podatnik. Po drugie, dokonane są przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, a zatem - sprzeczne są z intencją prawodawcy, kształtującego zakres obciążeń podatkowych. Głównym celem zastosowania takiej czynności jest zatem uzyskanie, sprzecznej z celem i istotą przepisu ustawy podatkowej, znacznej korzyści podatkowej przez podatnika lub inne podmioty współtworzące sztuczną konstrukcję prawną. Organ wskazał, że w trybie art. 14b § 5b i 5c Ordynacji podatkowej uzyskał opinię Ministra Rozwoju i Finansów (pismo z dnia 25 listopada 2016 r.), w której stwierdzono, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego zawartych we wniosku wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być one przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a Ordynacji podatkowej. Podniesiono, że z treści wniosku o wydanie interpretacji wynika, iż strona jest wspólnikiem sp. z o.o. posiadającej środki zgromadzone na kapitale rezerwowym. Sp. z o.o. planuje utworzenie sp.k., do której wniesie prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, w tym posiadany kapitał rezerwowy. Komplementariuszem sp. kom. będzie sp. z o.o., zaś komandytariuszami - dotychczasowi jej wspólnicy. Sp. kom. podejmie decyzję o rozwiązaniu kapitału rezerwowego i jego wypłacie na rzecz wspólników. Tymczasem, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.; dalej zwana: "u.p.d.o.f."), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Zdaniem Organu, z przywołanego przepisu wynika, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie przekazania zysku osiągniętego przez osobę prawną osobom fizycznym. Wskazano, że w zarysowanym zdarzeniu przyszłym sp. z o.o. i jej wspólnicy będą dążyć do nieopodatkowanego przekazania środków zgromadzonych w kapitale rezerwowym wspólnikom poprzez: 1) utworzenie sp. kom.; 2) przekazanie tej spółce przedsiębiorstwa, w skład którego będą wchodzić środki zgromadzone na kapitale rezerwowym; 3) podjęcie uchwały w przedmiocie "rozwiązania kapitału rezerwowego" w sp. kom. W związku z powyższym, w ocenie organu, wskazane czynności mogą być dokonywane przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej z przedmiotem i celem u.p.d.o.f., zaś sposób działania należało uznać za sztuczny w rozumieniu art. 119c § 1 i 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, co zostało potwierdzone w opinii Ministra Rozwoju i Finansów. Podmiot (sp. z o.o.) działający rozsądnie i kierujący się innymi celami niż osiągnięcie korzyści podatkowej powinien wypłacić wspólnikom dywidendę posiłkując się środkami zgromadzonymi na kapitale rezerwowym. Organ nie zgodził się z twierdzeniem strony, że uchybił zbadaniu, czy potencjalna korzyść podatkowa lub suma korzyści podatkowych osiągniętych przez stronę z tytułu czynności wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego przekraczałaby 100.000 zł. Wskazano, że obliczenie wartości korzyści podatkowej związanej z ewentualnym unikaniem opodatkowania jest efektem działania uprawnionego organu podatkowego w toku postępowania podatkowego lub w toku postępowania związanego z wydaniem opinii zabezpieczającej. Wobec tego podejmowanie powyższych czynności wykracza poza zakres działania organu uprawnionego do wydawania interpretacji indywidualnych. Podsumowując organ stwierdził, że na podstawie art. 14h w zw. z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej zasadnie odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji, gdyż obligowała do tego opinia wydana przez Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 25 listopada 2016 r.

Strona 1/6