1. Generalną zasadą postępowania dowodowego pozostaje to, że każdy kto z określonych faktów wyprowadza dla siebie korzystne skutki prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić. O ile zatem w postępowaniu podatkowym dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie dochód zeznany przez podatnika, na podatniku tym ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych wcześniej zasobach. Wyjaśnienia podatnika stanowią dowód w takim postępowaniu, jednakże - jak każdy dowód - podlegają one ocenie organu podatkowego i ich wartość dowodowa zależy od tego, czy są one prawdopodobne.
2. Organy podatkowe nie są zobowiązane do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia środków takich nie przedstawia. Nie można bowiem założyć, że cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędziowie: Sędzia NSA Gerard Czech (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Protokolant ref. stażysta Anna Frydryk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2004 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę
Decyzją z dnia [...], nr [...], Izba Skarbowa w Opolu powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) utrzymała w mocy zaskarżoną, a skierowaną do A. S. decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...], nr [...] ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy za 2000 r. w wysokości 22.968,00 zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 30.624,00 zł.
Uzasadniając przedstawione wyżej rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, iż w trakcie postępowania podatkowego ustalono, że z łącznych wydatków poniesionych przez podatniczkę w 2000 r. w wysokości 86.360,00 zł - w tym na zakup lokalu mieszkalnego - dysponowała ona jedynie kwotą 55.736,32 zł, na którą składała się darowizna od rodziców w kwocie 10.700,00 zł, dochody z pracy w kwocie 12.909,00 zł oraz udokumentowane oszczędności w kwocie 32.126,85 zł. W związku z tym ustalono, iż nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów wydatki w kwocie 30.624,00 zł, co stanowi, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.) podstawę opodatkowania 75% stawką, powodując powstanie zobowiązania podatkowego w wysokości 22.968,00 zł.
Odwołując się od wskazanej decyzji podatniczka podniosła, iż przy ustaleniu wysokości uzyskanych przez nią przychodów nie uwzględniono tego, że posiadała ona oszczędności z lat 1991 - 1994 w kwocie 36.000,00 zł, które pochodziły z pracy w okresie wakacyjnym poza granicami kraju. Skoro zatem dochody z pracy poza granicami kraju zostały - jej zdaniem - należycie udowodnione, to winny zostać one poddane opodatkowaniu w oparciu o art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś w oparciu o art. 30 ust. 1 pkt 7 tej ustawy. Dodatkowo - ustanowiony w sprawie pełnomocnik - w piśmie z dnia 14.10.2002 r. zarzucił nie przeprowadzenie dokładnego postępowania dowodowego, gdyż nie przesłuchano żony darczyńcy na okoliczność przekazania podatniczce 20.000 zł. Ponadto wskazał, że w 1997 r. podatniczka otrzymała od babci K. S. również darowiznę w kwocie 20.000 zł, która wykorzystana została na zakup mieszkania. Ciężar dowodzenia zaś - jego zdaniem - spoczywa na organie podatkowym, gdyż jest on, zgodnie z zasadą prawdy, zobligowany do podejmowania z własnej inicjatywy czynności dowodowych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.
Mając to na uwadze Izba Skarbowa stwierdziła, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podlegają wszelki dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i 52 tej ustawy, i mogą one pochodzić z różnych źródeł przychodów. Za przychody z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy) uważa się też przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych (art. 20 ust 1 ustawy). Ich wysokość ustala się - zgodnie z art. 20 ust. 3 powołanej ustawy - przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Zatem, gdy poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zasobach wcześniej zgromadzonych, organy podatkowe mogą zasadnie przyjąć, że podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił i nie ma przy tym znaczenia, czy uzyskał je z ujawnionych źródeł wyższych niż zadeklarował, czy też w ogóle nie zgłosił źródeł przychodu do opodatkowania. Jeżeli więc podatnik nie wykaże, że posiadał inne legalne środki, oprócz znanych organowi, na sfinansowanie stwierdzonych wydatków z danego roku, organ od obliczonej różnicy wymierza 75% podatek zryczałtowany, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W toku prowadzonego w tym zakresie postępowania rolą podatnik jest wykazanie, że poniesione przez niego wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle albo zasobach. Wyjaśnienia te stanowią dowód podlegający weryfikacji i ocenie organu podatkowego, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej.