Usługi polegające na wykonywaniu na zlecenie czynności factoringu polegających na nabywaniu w całości zaległych rachunków i długów, należnych innym podmiotom gospodarczym i późniejsze ich ściąganie /bez przejęcia ryzyka wypłacalności dłużnika/, czyli usługi tzw. factoringu niewłaściwego, zalicza się - niezależnie od świadczącego je podmiotu - do podkategorii KWiU 74.84.12 "Usługi świadczone przez agencje inkasa", które podlegają /prowizja/ opodatkowaniu stawką 22 procent podatku od towarów i usług.
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2001 r. sprawy ze skargi Banku Zachodniego S.A. z siedzibą we W. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia 18 października 1999 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 1998 r. - oddala skargę.
Przedmiotem skargi Banku Zachodniego S.A. z siedzibą we W. jest decyzja Izby skarbowej we W. z dnia 18 października 1999 r. (...), którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W.-S. M. z dnia 23.07.1999 r. (...) w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie 1.215.151 zł, zaległości podatkowej w kwocie 46.564 zł, odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji przez organ I instancji w kwocie 16.768,10 zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania w kwocie 12.054 zł za czerwiec 1998 r.
Przesłanką do wydania zaskarżonej decyzji przez organ I instancji było, stwierdzone podczas przeprowadzonej kontroli, zaniżenie podatku należnego w badanym okresie. Nieprawidłowości w zakresie podatku należnego powstały z uwagi na nie opodatkowanie świadczenia usług factoringu niewłaściwego, polegającego na nabywaniu w całości zaległych rachunków i długów, należnych innym podmiotom gospodarczym i późniejsze ich ściąganie bez przyjęcia ryzyka wypłacalności dłużnika. Urząd Statystyczny we W. przedmiotową usługę zaklasyfikował według zasad metodycznych KWiU do podkategorii 74.84.12 "Usługi świadczone przez agencje inkasa", które nie podlegają zwolnieniu przedmiotowemu i podlegają opodatkowaniu według stawki podstawowej określonej w art. 18 ust. 1 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze urząd skarbowy przyjął łączną wartość prowizji z tytułu zawartych umów factoringu niewłaściwego z ewidencji księgowej podatnika w kwocie brutto 223.012 zł i ustalił podatek należny w kwocie 40.215 zł.
Izba Skarbowa we W. podzieliła stanowisko Urzędu Skarbowego S. M. Stwierdziła, że zgodnie z obowiązującą Klasyfikacją Wyrobów i Usług sporne usługi mieszczą się w podkategorii KWiU 74.84.12 "Usługi świadczone przez agencje inkasa", które nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Ponadto podkreślono, że Urząd Statystyczny we W. sporne usługi zaklasyfikował według obowiązującej do 31.03.1995 r. Klasyfikacji Usług do podbranży 89301 "Usługi reklamowe i obsługi biurowej", które również nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. A zatem zastosowany przez urząd skarbowy sposób opodatkowania factoringu niewłaściwego wynika także z obowiązującej w dniu wprowadzenia przepisów o podatku od towarów i usług Klasyfikacji Usług /KU/. Na podstawie zebranego materiału dowodowego ustalono, iż factoring wykonywany przez Bank należy zaliczyć do factoringu niewłaściwego. Zgodnie z wzorami umów stosowanych przez Bank w obrocie gospodarczym, na podstawie których pobiera się prowizję od umów factoringowych i leasingowych przyjęto zapisy, iż zbywca wierzytelności nie zbywa jej w sposób ostateczny, lecz pod warunkiem rozwiązującym. W przypadku niewypłacalności dłużnika wobec Banku w określonym czasie, umowa zostaje rozwiązana wraz ze zwrotem wzajemnych świadczeń. Każdorazowym zabezpieczeniem prawnym na rzecz Banku jest co najmniej poręczenie zbywcy wierzytelności. Jeżeli warunek rozwiązujący nie ziści się - skutek jest taki, jak gdyby czynność od samego początku była czynnością bezwarunkową. Takie uregulowanie stosunków obligacyjnych nazywa się w doktrynie umowami factoringu niewłaściwego. Istota jego sprowadza się do świadczenia różnego rodzaju usług /doradztwo, inkaso, upominanie dłużników w powiązaniu z zaliczkowaniem/. Obejmuje on czynności opodatkowane, z wyjątkiem tych, które na mocy przepisów ustawy są zwolnione /usługa kredytowa/. Przy factoringu niewłaściwym factor nie nabywa definitywnie wierzytelności, a zatem można mówić jedynie o wykonaniu przez niego dla klienta wiązki usług związanych z wierzytelnością, z których każda jest usługą główną np. usługi kredytowej, inkasa, sprawdzania stanu wypłacalności dłużników itp. Każda z tych usług jest odrębnie traktowana, tj. usługa kredytowa jest zwolniona, a pozostałe podlegają opodatkowaniu. Zdaniem Izby Skarbowej podatnik wadliwie utożsamia factoring z obrotem wierzytelnościami i jako taki traktuje jako usługę zwolnioną z podatku od towarów i usług, przyjmując zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe, iż do czynności bankowych zalicza się nabywanie wierzytelności. Umowa factoringu zawiera jednak elementy różnych umów, zaś czynnościami bankowymi w tym przypadku jest tylko obrót wierzytelnościami. Wobec tego zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży, miałby status usługi zwolnionej z podatku VAT i dotyczyłby wyłącznie umów factoringu właściwego /przejęcie ryzyka wypłacalności dłużnika/. Z uwagi jednak na to, iż obrót wierzytelnościami w factoringu niewłaściwym jest jedynie środkiem zmierzającym do zrealizowania celu zasadniczego tj. wyegzekwowania należności factoranta, będących jego wierzytelnościami wobec kontrahentów z prowadzonej działalności gospodarczej, przy zastosowaniu instrumentów prawnych w dochodzeniu tych wierzytelności w jakie wyposażył banki ustawodawca - to usługi te nie mogą być zaliczone do usług finansowych. W świetle powyższego sugestia skarżącego, iż otrzymane przez Bank wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w zakresie factoringu niewłaściwego korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie par. 73 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r., gdyż są związane z wykonywaniem usług pośrednictwa finansowego w postaci obrotu wierzytelnościami - nie zasługuje na uwzględnienie. Skoro zatem charakter i zakres świadczenia odpowiada zakresowi przedmiotowemu klasyfikacji usług zawartym w grupowaniu o symbolu 89301 /wynikającym nie z nazwy grupowania, lecz zasad metodyki zaliczania usług do właściwego symbolu/ - potwierdzonym pismem Urzędu Statystycznego we W. i Głównego Urzędu Statystycznego - należy zdaniem Izby Skarbowej uznać zastosowanie stawki 22 procent do świadczonych usług za właściwe.