1. Do wydatku budzącego wątpliwości pod względem kosztowym nie w stosunku do wszystkich wspólników jako podatników podatku dochodowego ze wspólnego źródła przychodów, lecz jedynie niektórych z tych wspólników, należy zdecydować się na jedną z dwóch alternatyw: uznać ten wydatek za koszt uzyskania przychodów całego źródła przychodów lub nie uznać go za koszt uzyskania przychodów dla całego tego źródła. Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę wydatek taki powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów całego źródła przychodów, a zatem kosztem dla wszystkich wspólników, jako poniesiony z ich majątku wspólnego, nie wyróżniającego udziałów poszczególnych wspólników, a tym samym wskazującego, że wszystko co dzieje się w obrębie tej współwłasności dotyczy wszystkich wspólników łącznie.
2. Skoro ustawodawca w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ nie wyłączył jednoznacznie z kosztów uzyskania przychodów wspólnego źródła przychodów jakim jest spółka cywilna, wydatków w postaci wartości pracy małżonka jednego ze wspólników, a przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają ustalenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów dla całego źródła przychodów, a nie poszczególnych wspólnych wspólników, brak podstawy do uznania, że wydatek taki nie jest kosztem uzyskania przychodów dla całego źródła przychodów, skoro negatywna dyspozycja art. 23 ust. 1 pkt 10 odnosi się tylko do jednego podatnika funkcjonującego w ramach tego źródła, a nie dotyczy pozostałych podatników uzyskujących przychody z tego źródła. Przyjęcie odmiennego poglądu spowodowałoby rozszerzenie opodatkowania na dochody podatników-wspólników spółki, do których nie odnosi się dyspozycja omawianego przepisu, gdyż ich małżonkowie nie świadczyli pracy na rzecz wspólnego źródła przychodów.
Decyzją z dnia 7 października 1997 r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli skarbowej określił Annie i Ryszardowi M. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 7.999,10 zł /podatek zeznany 4.909,80 zł/ od dochodu w kwocie 37.476,11 zł /dochód zeznany 25.459,86 zł/. Przy wydaniu tej decyzji Inspektor wykorzystał ustalenia zawarte w Wyniku kontroli z dnia 19 września 1997 r., w którym ustalił, że spółka cywilna, której wspólnikami byli Jacek B. i Ryszard N. uzyskała za 1996 r. dochód w kwocie 222.709,59 zł, zamiast zeznanego 198.677,09 zł. Między innymi Inspektor Kontroli Skarbowej nie uznał za koszty uzyskania przychodów spółki wynagrodzeń w kwocie 2.360 zł wypłaconych przez spółkę w 1996 r. za pracę Annie M., żonie Ryszarda M. powołując jako podstawę prawną art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./.
Decyzją z dnia 27 listopada 1997 r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy uznał, że podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są wspólnicy spółki cywilnej, a nie ta spółka, wobec czego art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie również do przypadków, gdy wspólnicy spółki cywilnej zatrudniają małżonków.
W skardze na tą decyzję pełnomocnik skarżących zarzucił jej naruszenie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Wskazał on w skardze, że podmiotem zatrudniającym Annę N. była spółka, która jest zakładem pracy w rozumieniu art. 3 Kp, a nie Jacek B. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miałby zastosowanie, gdyby zatrudniającym był skarżący, a tak w tej sprawie nie było. Byłoby pokrzywdzeniem drugiego wspólnika, gdyby z uwagi na powiązania rodzinne R. nie mógłby on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który został faktycznie przez niego poniesiony.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w zaskarżonej decyzji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest wykładnia art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci.
Na podstawie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania źródła przychodów opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziału. W braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w dochodach są równe.