1. Prawidłowa z prawnego punktu widzenia decyzja zmieniająca, wydana na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej, powinna odpowiadać następującym wymogom: 1/ może być wydana tylko przez organ, który wydał decyzję ostateczną; 2/ może być wydana zarówno na wniosek strony, jak i z urzędu (art. 256 Ordynacji podatkowej); 2/ może być wydana tylko wskutek zmiany okoliczności faktycznych wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego ustalonego lub określonego w decyzji ostatecznej; 3/ może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego w decyzji ostatecznej; 4/ może dotyczyć zmiany tylko takiego elementu decyzji ostatecznej, jakim jest wysokość zobowiązania podatkowego.
2. Odpowiadająca ww. wymogom decyzja zmieniająca decyzję ostateczną, którą ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego, stanowi swego rodzaju "odnowienie" łączącego strony stosunku publicznoprawnego polegające na zmianie wysokości dotychczasowego zobowiązania podatkowego.
3. Powyższe cechy decyzji wydawanej na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej wskazują, że decyzja taka nie funkcjonuje samodzielnie w obrocie prawnym. Byt prawny takiej decyzji ściśle związany jest z funkcjonowaniem w obrocie prawnym decyzji ostatecznej, pierwotnie ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Ta nowa decyzja, wydana na podstawie art. 254 Ordynacji podatkowej, kształtuje bowiem na nowo tylko jeden, aczkolwiek najistotniejszy element ostatecznej decyzji wymiarowej, tj. wysokość zobowiązania podatkowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi M. P.i M. P. - S.C. "P." w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2006 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania
Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia na wniosek M.P. i M.P. postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...] Nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 rok.
W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że M.P. i M.P., prowadzące działalność gospodarczą pod nazwą "P" M.P. M.P. spółka cywilna, reprezentowane przez radcę prawnego, złożyły wniosek do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r., z uwagi na rażące naruszenie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w wyniku czego organ w sposób bezpodstawny i nienależny pobierał podatek od nieruchomości za grunt zajęty pod drogi publiczne. Ww. decyzją z dnia [...] Kolegium odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. W uzasadnieniu tej decyzji Kolegium wskazało, że wniosek dotyczy decyzji, która nie istnieje w obiegu prawnym, gdyż została ona prawomocnie zmieniona decyzją Prezydenta Miasta K. z dnia [...] w sprawie zmiany wymiaru podatku od nieruchomości za ten rok. Drugim powodem odmowy wszczęcia postępowania, wskazanym w decyzji Kolegium, była okoliczność, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji nie pochodził od podatników, do których decyzja została skierowana. Od tej decyzji Kolegium M.P. i M.P. wniosły odwołanie, domagając się uchylenia decyzji w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Odwołujące się zarzuciły organowi naruszenie przepisu art. 254 i art. 212 Ordynacji podatkowej, polegające na uznaniu, że decyzja zmieniająca poprzednią decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego powoduje uchylenie (utratę mocy) decyzji pierwotnej oraz naruszenie art. 97 i art. 133 Ordynacji podatkowej, polegające na uznaniu, że wniosek o stwierdzenie nieważności nie pochodzi od podatników, podczas gdy podatnikiem była i jest nadal M.P., a M.P. jest następcą prawnym J.P.
Uzasadniając dalej swoje rozstrzygniecie ponownie podjęte w sprawie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., przywołując teść art.165a oraz art. 249 Ordynacji podatkowej, wskazało, że niezamknięty katalog okoliczności, w których organ ma obowiązek odmówić wszczęcia postępowania, określony w art. 249 Ordynacji podatkowej, nie eliminuje takiego obowiązku w innych, niewymienionych przypadkach których zajście wypełniałoby dyspozycję przepisu zawierającego ogólną zasadę co do odmowy wszczęcia postępowania, zawartą w art. 165a Ordynacji podatkowej. Art. 249 Ordynacji podatkowej jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 165a Ordynacji podatkowej, tylko co do wyliczonych w nim przykładowo sytuacji odnoszących się do spraw stwierdzenia nieważności decyzji. Przepis ten jednak nie zawiera żadnych ogólnych wskazówek dotyczących rodzaju okoliczności, w którym znajduje on zastosowanie. Wobec tego, uzasadnione jest przyjęcie twierdzenia, że poza tymi przykładowymi sytuacjami, stosować należy ogólną zasadę określoną w art. 165a Ordynacji podatkowej. W przeciwnym bowiem razie, treść art. 249 Ordynacji podatkowej, niedająca żadnych konkretnych wskazówek co do sytuacji, w których ma on zastosowanie, poza dwoma wskazanymi w nim przykładami, pozwalałby na zbyt dużą dowolność. Tę dowolność ogranicza więc przepis "ogólny", tj. art. 165a Ordynacji podatkowej. Zatem, według Kolegium, jeżeli z jakiejkolwiek przyczyny postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie może być wszczęte, organ powinien odmówić wszczęcia tego postępowania. Niewątpliwie okolicznością uzasadniającą twierdzenie, że postępowanie dotyczące nieważności decyzji nie może być wszczęte, jest okoliczność niefunkcjonowania w obrocie prawnym decyzji, której stwierdzenia nieważności domaga się wnioskodawca. W tym przypadku bowiem, brak jest decyzji, która miałaby być poddana ocenie, a tym samym brak jest przedmiotu postępowania.