Równie istotne z uwagi na kwestię sporną w przedmiotowej sprawie, a jednocześnie - w ocenie Sądu - przesądzającą o prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz poprzedzającego je rozstrzygnięcia organu podatkowego I instancji - jest okoliczność, iż spółki komandytowej nie można uznać za spółkę kapitałową także na gruncie przepisów ww. Dyrektywy Rady 2008/7/WE zastępującej Dyrektywę Rady 69/335/EWG. Z niekwestionowanych obecnie w skardze ustaleń organu podatkowego I, jak i II instancji wynika, iż do konstrukcji polskiej spółki komandytowej nie znajduje zastosowania art. 2 ust. 1 Dyrektywy, albowiem nie została ona wymieniona w załączniku I, w którym uwzględniono jedynie spółki prawa polskiego określane jako spółka akcyjna oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Bezsporna jest również okoliczność, iż udziały spółki komandytowej nie mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie, a zatem zastosowania nie znajduje także przesłanka z art. 2 ust. 1 lit. b) tej Dyrektywy.
Natomiast, w celu ustalenia czy "polska" spółka komandytowa - na co powołuje się pełnomocnik obecnie w skardze oraz już wcześniej w odwołaniu - mieści się w pojęciu spółki kapitałowej określonej w ww. przepisie art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy Rady 2008/7/WE konieczne jest przeanalizowanie, czy spełnia łącznie następujące warunki określone w tym przepisie, tj. czy: 1) jest spółką prowadzącą działalność skierowaną na zysk; 2) jej członkowie (wspólnicy) mają prawo zbytu swoich udziałów osobom trzecim bez uprzedniego upoważnienia; 3) odpowiadają za długi spółki do wysokości swoich udziałów. Jak szczegółowo wskazano w zaskarżonej decyzji, nie budzi wątpliwości, iż spółka komandytowa .spełnia pierwszą i ostatnią z przedstawionych powyżej przesłanek.
Kluczowym dla prawidłowej oceny zaistniałego w sprawie stanu faktycznego sprawy jest natomiast rozstrzygnięcie kwestii, czy komandytariusz ma prawo zbytu swoich udziałów osobom trzecim bez uprzedniego upoważnienia, gdyż ww. przepis art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy Rady 2008/7/WE wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w tym przepisie warunków. Pełnomocnik stanowisko zaprezentowane w skardze opiera na linii orzeczniczej NSA opowiadającej się za kapitałowym charakterem spółki komandytowej (tj. wyroki NSA: z dnia 12 sierpnia 2015r. sygn. akt II FSK 1646/13 i sygn. akt II FSK 1647/13 oraz z dnia 18 września 2014r. sygn. akt II FSK 2259/12), w których możliwość swobodnego zbywania udziałów przez komandytariusza wywodzona jest z art. 10 § 2 ustawy Kodeks spółek handlowych. Przepis ten stanowi, że ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. W stanowisku tym podkreśla się, że istnieje prawna możliwość nadania umowie spółki takiej treści, że komandytariusz będzie mógł w sposób swobodny zbywać swoje udziały. Co więcej, pełnomocnik podnosi w skardze, iż w przedmiotowej sprawie umowa Spółki z dnia 15 listopada 2017r. (ww. akt notarialny Repertorium A nr [...]) stanowi właśnie o możliwości swobodnego zbycia przedmiotowego ogółu praw i obowiązków, bowiem w jej treści wskazano, iż zbycie ogółu praw i obowiązków w Spółce nie wymaga zgody pozostałych wspólników. W konsekwencji pełnomocnik Skarżącej stoi na stanowisku, że brzmienie ww. art. 10 ustawy Kodeks spółek handlowych w połączeniu z taką treścią umowy, świadczy o spełnieniu przez Spółkę warunku dotyczącego uprawnienia członków (wspólników) do zbycia swoich udziałów osobom trzecim bez uprzedniego upoważnienia. Odnosząc się do powyższego, za stanowiskiem przedstawionym w zaskarżonej decyzji, należy jednak zauważyć, że zgodnie z obecnie prezentowaną i ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (por. niżej powołane wyroki), na gruncie ustawy Kodeks spółek handlowych, istnieje zasada, zgodnie z którą niedopuszczalne jest przenoszenie praw udziałowych we wszystkich spółkach osobowych bez pisemnej zgody wszystkich wspólników. W doktrynie prawa handlowego wskazuje się, że wzorzec kodeksowy, który zakłada niemożność zbycia "udziału spółkowego" podkreśla ściśle więź osobistą między wspólnikami i zakłada prawo weta każdego z udziałowców wobec zmian składu osobowego spółki. Z kolei zbywalność udziału stanowi cechę wyróżniającą spółek kapitałowych (por. S. Sołtysiński. Kodeks spółek handlowych, Komentarz do artykułów 1-150, Tom I, C.H. Beck 2012, str. 203, Nb 2). Mając to na uwadze, wyrażono pogląd, że to model kodeksowy wyznacza charakter spółek jako kapitałowych lub osobowych, poprzez-zasadę zbywalności udziału lub niedopuszczalności zbycia udziału bez zgody wszystkich pozostałych wspólników. Jednocześnie podkreślono, że przeniesienie udziału spółkowego w spółce osobowej wymaga spełnienia dwóch przesłanek, a mianowicie: po pierwsze musi to w ogóle dopuszczać umowa spółki (art. 10 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych), a po drugie niezbędna jest zgoda wszystkich pozostałych