Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 marca 2021 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie: podatku od towarów i usług za marzec 2017 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. nr [...]; 2. zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. na rzecz strony skarżącej A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę 10.817 (dziesięć tysięcy osiemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. A.B.
Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. (dalej jako: "organ I instancji", "NUC-S") z określił A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. (dalej jako: "skarżąca", "spółka") kwotę podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy za marzec 2017 r. w wysokości 472.515 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania w tej sprawie ustalono, że spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 383.199,95 zł, która odpowiada różnicy między kwotą podatku wykazanego w fakturze zaliczkowej VAT Nr [...] z [...] r., wystawionej przez B w R., na kwotę netto 3.720.000,00 zł, podatek VAT 855.600,00 zł, tytułem: faktura zaliczkowa - Budowa-przebudowa-modernizacja obiektu budowlanego w celu uruchomienia Kliniki Rehabilitacji i Fizjoterapii z ograniczoną częścią zakładu opiekuńczo leczniczego w Z. przy ul. A 3, a kwotą podatku w wysokości 472.400,05 zł, wyliczonego od wartości netto 2.053.913,24 zł, faktycznie dokumentującą zaliczkę na roboty budowlane. W wyniku przeprowadzanej analizy stwierdzono, że ujęta w fakturze kwota została ona tylko w części przeznaczona na realizację robót wyszczególnionych w harmonogramie, stanowiącym załącznik nr 1 do umowy o generalne wykonawstwo obiektu budowlanego nr [...], zawartej pomiędzy skarżącą a B, zgodnie z którą wynagrodzenie ryczałtowe zostało ustalone w wysokości 12.671.156,57 zł netto, jak również w umowie o kredyt inwestycyjny nr [...] określającej nakłady na ww. roboty w wysokości 12.671.156,57 zł, natomiast w części została przeznaczona na realizację robót dodatkowych, tj. drenażu i kanalizacji deszczowej, których wartość nie była uwzględniona w harmonogramie oraz w umowie o kredyt inwestycyjny, gdyż są to roboty dodatkowe (dodane aneksem porządkującym nr [...] z dnia [...] r.), które, zgodnie z § 9 ww. umowy są robotami wykraczającymi poza jej zakres. Wobec powyższego faktura zaliczkowa, zawiera kwoty niezgodne ze stanem rzeczywistym.
W odwołaniu od ww. decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie.
Decyzją z dnia [...] r., działając na podstawie art. 13 § 2c, art. 221a § 1, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, dalej: "o.p."), art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10, ust. 10c, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. b, art. 99 ust.1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm. dalej jako: "ustawa o VAT"), NUC-S utrzymał w mocy decyzję wydaną w I instancji. W uzasadnieniu podniesiono, że roboty zostały sfinansowane z zaliczki wypłaconej z kredytu, przeznaczonego na roboty budowlane o łącznej wartości 12.671.156,57 zł. Natomiast dopiero po ich wykonaniu i sfinansowaniu spółka wystąpiła z wnioskiem do banku o podwyższenie kredytu o kwotę 1.668.774,69 zł, z tytułu dodatkowych kosztów melioracji i kanalizacji, co zostało potwierdzone w piśmie C S.A. z dnia 5 lutego 2019 r. Jednocześnie z treści ww. pisma wynika, że okres wykorzystywania kredytu, udzielonego na podstawie umowy o kredyt inwestycyjny z [...] r., upłynął 31 grudnia 2017 r. i nie został po tym okresie przedłużony. Wobec powyższego uznano, że wypłata zaliczki (drugiej transzy kredytu) w dniu 10 marca 2017 r., w kwocie netto 3.720.000 zł, udokumentowanej fakturą VAT Nr [...], wystawioną [...] r. przez B na rzecz skarżącej w części została przeznaczona na sfinansowanie dodatkowych robót - nieujętych w nakładach na roboty budowlane wyszczególnionych w umowie o kredyt inwestycyjny. Zatem skarżącej nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 383.199,95 zł. Organ wyjaśnił, że między czynnością opodatkowaną a otrzymaniem zaliczki musi istnieć bezpośredni związek. Sama bowiem zaliczka bez dostawy czy świadczenia usług nie generuje podatku VAT. W przedmiotowej sprawie organ ustalił, iż w dniu wypłaty drugiej transzy kredytu, stanowiącej przedmiotową zaliczkę, nie była znana ani wartość ani przedmiot dodatkowych robót, gdyż umowa na te roboty została podpisana na podstawie aneksu porządkującego nr [...] r. z dnia [...] r. (w zakresie drenażu i kanalizacji deszczowej). Natomiast w dniu wypłaty ww. zaliczki obowiązywały wartości i rodzaje robót szczegółowo wskazane w specyfikacji finansowej robót budowlano-wykończeniowych z harmonogramem, stanowiącym załącznik do umowy o generalne wykonawstwo obiektu budowlanego z [...] r., które jednocześnie zostały sfinansowane z kredytu inwestycyjnego nr [...]. W ocenie organu zaskarżona decyzja odpowiada prawu, sporne kwestie znalazły uzasadnienie w wyczerpująco zebranym materiale dowodowym z którego wynika, że sporna faktura VAT Nr [...], tylko w części, a mianowicie w kwocie netto 2.053.913,24 zł (3.720.000,00 -1.666.086.76) faktycznie stanowi zaliczkę na roboty budowlane wyszczególnione w "specyfikacji finansowej robót budowlano-wykończeniowych z harmonogramem" określającą łączną wartość robót na kwotę netto 12.671.156,57 zł oraz uwzględnioną w nakładach netto na roboty określone w umowie o kredyt inwestycyjny nr [...] w wysokości 12.671.156,57 zł. Wartość 1.666.086.76 zł (6.060.000,00 zł - 4.393.913,24 zł) wynika z różnicy pomiędzy sumą zaliczek wypłaconych generalnemu wykonawcy w łącznej wysokości 6.060.000,00 zł do dnia 3 października 2017 r., tj. wypłaty trzeciej (ostatniej) zaliczki a łączną wartością wykonanych robót od początku budowy, wykazaną przez skarżącą w "specyfikacji finansowej robót budowlano-wykończeniowych z harmonogramem" w wysokości 4.393.913,24 zł, która została sporządzona na dzień 20 września 2017 r.