W sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego, lecz uprawnienie to utracił na skutek nie przestrzegania rygorów przewidzianych w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego podatku do kosztów uzyskania przychodów.
W niniejszej sprawie stan faktyczny jest bezsporny. Przedmiotem rozbieżności jest jedynie wykładnia przepisu prawa materialnego. Organy podatkowe oraz podatnicy dokonują bowiem odmiennej interpretacji art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./. Przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług. Jest to zasada, od której tenże przepis wprowadza wyjątki. Mianowicie jest kosztem uzyskania przychodów:
a/ podatek naliczony
- jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
- w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego,
b/ podatek należny w przypadku:
- importu usług, z wyłączeniem usług transportowych,
- przekazania przez podatnika towarów i świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy.
Organy podatkowe stoją na stanowisku, że hipoteza art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje tylko takie stany faktyczne, w których podatnik nie miał prawa, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w ustawie o podatku od towarów i usług, do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Brak uprawnienia może być konsekwencją bądź zwolnienia podmiotowego lub też zwolnienia przedmiotowego. Z kolei według podatników, sporny przepis należy rozumieć w ten sposób, że dotyczy również sytuacji, gdy podatnik na skutek własnego postępowania, utracił uprzednio przysługujące prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku.
Stanowiska skarżących nie sposób zaakceptować. Wyniki wykładni językowej, na której przede wszystkim bazują autorzy skargi, wskazują jednoznacznie, że rację mają organy podatkowe. Analizowany przepis art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. "a" in fine powyższej ustawy określa, że nie jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w części, w której zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku. Pojęcie "nie przysługuje" należy więc wiązać z wyłączeniem prawa wynikającego z ustawy. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowym przywilejem podatnika jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Generalnie więc przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego, który w konsekwencji nie jest zaliczany do kosztów uzyskania przychodów. Są również odstępstwa od zasady przysługującego uprawnienia i wówczas podatek naliczony jest kosztem uzyskania przychodów. Nie można jednak uznać, że kosztem uzyskania przychodów jest również podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy podatnik posiadając uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego, z prawa tego nie skorzystał.