Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, asesor WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2009 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc grudzień 2005 r. oraz umorzenia postępowania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc maj, wrzesień i listopad 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz skarżącego J. K. kwotę 297 zł (słownie: dwieście dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. decyzją z [...].02.2008 r. nr [...] określił J. K. (dalej: "Skarżący") prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą "A." w Z. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące maj, wrzesień, listopad i grudzień 2005 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono przypadki, w których sprzedaż przez Skarżącego oleju opałowego nie uprawniała do korzystania z obniżonej stawki podatku akcyzowego właściwej dla oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe. Ujawniono bowiem fakt braku w ewidencji księgowej jednego z nabywców faktury zakupu oleju opałowego, jak też nieprawidłowości dotyczące oświadczeń nabywców o przeznaczeniu zakupionego przez nich oleju na cele opałowe, ponadto organ podatkowy stwierdził nieudokumentowany rozchód 720 litrów oleju opałowego.
W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie jej w całości oraz o przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów.
Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z [...].05.2008 r. nr [...] uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ. Organ odwoławczy stwierdził, iż w sprawie nie wyjaśniono wszystkich istotnych okoliczności, w związku z tym zachodziła konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie większym niż uzupełniający z uwzględnieniem wniosków dowodowych strony.
Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. po ponownym rozpoznaniu sprawy decyzją z [...].08.2008 r. nr [...] umorzył postępowanie za miesiące maj, wrzesień i listopad 2005 r. oraz określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc grudzień 2005 r. Organ stwierdził, że uzupełniony materiał dowodowy nie daje podstaw do zakwestionowania rozliczenia podatnika za miesiące maj, wrzesień i listopad 2005 r., podtrzymał natomiast stanowisko, iż 720 litrów oleju opałowego, którego rozchodu nie udokumentowano, zostało zużyte niezgodnie z przeznaczeniem.
W złożonym odwołaniu pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za miesiąc grudzień 2005 r. i umorzenie postępowania w sprawie. Pełnomocnik zarzucił, że wydanie decyzji nastąpiło z naruszeniem art. 65 ust. 1a ustawy z 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) poprzez zastosowanie zwiększonej stawki akcyzy od oleju opałowego oraz przepisów Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie ustanowionego w sprawie pełnomocnika strony. W odwołaniu wskazano również, iż organ wyliczając podatek nie uwzględnił faktu pobrania akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu przez producenta.
Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z [...].12.2008 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu l instancji. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko, iż porównanie spisu inwentaryzacyjnego na dzień 31.12.2004 r. ze spisem na dzień 31.12.2005 r., po uwzględnieniu dokonanych zakupów oleju opałowego, jego sprzedaży, strat i zużycia na własne potrzeby grzewcze wskazuje na nieudokumentowany rozchód 720 litrów oleju opałowego. Analizując wyjaśnienia złożone w tym zakresie przez Skarżącego organ stwierdził, iż są one niespójne lub wręcz sprzeczne. Strona w wyjaśnieniach złożonych na piśmie z 06.07.2007 r. oraz do protokołu przesłuchania z 07.08.2008 r. stwierdziła, iż sporna ilość oleju opałowego prawdopodobnie została zużyta na potrzeby firmy do ogrzewania pomieszczeń, a błąd popełniony przez podatnika polega jedynie na niewystawieniu dokumentu potwierdzającego rozchód wewnętrzny. Natomiast pełnomocnik strony we fragmencie uzasadnienia odwołania z 19.02.2008 r. wyjaśnił, iż "Strona zwraca uwagę na fakt (...), że organy podatkowe badając stany księgowe paliw winny uwzględniać dopuszczalne przepisami o miarach błędy w wskazaniach urządzeń odmierzających paliwa". Stąd w ocenie organu, strona rozchód oleju opałowego uzasadniała hipotetycznymi sytuacjami, nie przedstawiła jednak żadnego dokumentu potwierdzającego zaistnienie tych okoliczności. W związku z tym organ uznał podawane przez Skarżącego i jego pełnomocnika przyczyny za niewiarygodne. Ponadto, wskazując na przepisy ustawy o rachunkowości, Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko organu l instancji, iż brak zapisu zdarzenia w księgach rachunkowych jest równoznaczny z brakiem czynności podlegającej temu wpisowi. Okoliczności te, zdaniem organu, pozwalały uznać, iż przedmiotowy olej opałowy został zużyty niezgodnie z przeznaczeniem. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że podatnik dokonując nabycia oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe nie był zobowiązany do zapłacenia podatku akcyzowego, bowiem nabycie wyrobów akcyzowych na terenie kraju nie mieści się w katalogu przypadków podlegających obowiązkowi podatkowemu. Stąd twierdzenie Skarżącego, iż przy zakupie oleju opałowego od producenta zapłacił podatek akcyzowy z zastosowaniem stawki 233 zł od 1.000 litrów oleju opałowego jest nieprawdziwe. Z przepisu art. 4 ust. 2 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż w przypadku zużycia oleju opałowego przeznaczonego na cele opałowe niezgodnie z przeznaczeniem czynność taka jest traktowana na równi ze sprzedażą wyrobów akcyzowych na terenie kraju i podlega obowiązkowi podatkowemu. Stawka akcyzy w tym przypadku określona jest w art. 65 ust. 1a ww. ustawy i wynosi 2.000 zł za 1.000 litrów wyrobu gotowego. Dyrektor Izby Celnej uznał za niezasadny zarzut dotyczący pominięcia w postępowaniu przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w Ł. pełnomocnika Skarżącego. Wyjaśnił, że pełnomocnictwo z 18.02.2008 r. było pełnomocnictwem szczegółowym ściśle określającym zakres umocowania. Z jego treści wynika, iż pełnomocnik I. M. uprawniony był do występowania w imieniu mocodawcy wyłącznie w postępowaniu odwoławczym przed Dyrektorem Izby Celnej w B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z [...].02.2008 r. i ewentualnie w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Pełnomocnictwo to nie obejmowało natomiast postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. w wyniku uchylenia przez Dyrektora Izby Celnej w B. decyzją z [...].05.2008 r. poprzedniej decyzji tego organu i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.