Wniosek Prezesa NSA , BO-4660-18/17, o podjęcie w trybie art. 264 § 2 w zw. z art. 15 § 1 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) uchwały wyjaśniającej: czy w przypadku określania przez organ podatkowy, na podstawie art. 17 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180), ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu, stosuje się art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201), czy art. 68 § 1 albo § 2 pkt 2 tej ostatniej ustawy ? podjął następującą uchwałę: W przypadku określenia przez organ podatkowy na podstawie art. 17 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180), ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu, stosuje się art. 68 § 2 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201).
Tezy

W przypadku określenia przez organ podatkowy na podstawie art. 17 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180), ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu, stosuje się art. 68 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201).

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (współsprawozdawca), Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, , Protokolant Joanna Tararuj-Młynik, po rozpoznaniu w dniu 16 października 2017 r. na posiedzeniu jawnym w Izbie Finansowej z udziałem prokuratora Prokuratury Krajowej R. J. wniosku Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2017 r., BO-4660-18/17, o podjęcie w trybie art. 264 § 2 w zw. z art. 15 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) uchwały wyjaśniającej: czy w przypadku określania przez organ podatkowy, na podstawie art. 17 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180), ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu, stosuje się art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201), czy art. 68 § 1 albo § 2 pkt 2 tej ostatniej ustawy ? podjął następującą uchwałę: W przypadku określenia przez organ podatkowy na podstawie art. 17 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180), ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu, stosuje się art. 68 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201).

Uzasadnienie strona 1/14

Wnioskiem z dnia 5 czerwca 2017 r. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego, na podstawie art. 36 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066, z późn. zm.) oraz art. 264 § 2 w związku z art. 15 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.), wystąpił o podjęcie uchwały wyjaśniającej: czy w przypadku określania przez organ podatkowy, na podstawie art. 17 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r. poz. 2180, dalej: "u.p.z.d.o.f."), ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu, stosuje się art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, dalej" "O.p."), czy art. 68 § 1 albo § 2 pkt 2 tej ostatniej ustawy ?

W uzasadnieniu wniosku wskazano, że w orzecznictwie sądów administracyjnych występuje rozbieżność na tle art. 17 ust. 1 i 2 u.p.z.d.o.f. dotyczącego decyzji w przedmiocie ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu według stawki podwyższonej. Interpretując powołany artykuł poszczególne składy orzekające Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych zajmują dwa odmienne stanowiska co do charakteru prawnego decyzji wydanej w tym przedmiocie. Ma to z kolei konsekwencje w płaszczyźnie stosowania przepisów dotyczących przedawnienia.

Według pierwszego z poglądów decyzja wydana na podstawie art. 17 ust. 1 i 2 u.z.p.d.o.f. ma charakter deklaratoryjny. Przy jej wydawaniu organ podatkowy powinien zatem uwzględniać termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. Równolegle prezentowany jest także drugi pogląd, zgodnie z którym decyzja wydana na podstawie art. 17 ust. 1 i 2 u.z.p.d.o.f. ma charakter konstytutywny i w związku z tym ma do niej zastosowanie art. 68 § 1 O.p. Konsekwencją powyższego jest konieczność doręczenia takiej decyzji przed upływem 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Dla porządku odnotowano, że w grupie orzeczeń zakładających konstytutywny charakter decyzji w przedmiocie ryczałtu od niezewidencjonowanego przychodu według stawki podwyższonej można odnaleźć także stanowisko (chociaż nie ma ono zbyt licznej reprezentacji w orzecznictwie), że brak podania w składanej deklaracji wszystkich niezbędnych danych dla ustalenia zobowiązania podatkowego skutkuje - stosownie do postanowień art. 68 § 2 pkt 2 O.p. - wydłużonym do 5 lat terminem przedawnienia prawa do wydania takiej decyzji.

Odnosząc się do pierwszego nurtu orzeczniczego, zwrócono uwagę na wyrok z dnia 6 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2334/10, zgodnie z którym decyzja wydana na podstawie art. 17 ust. 1 i 2 u.z.p.d.o.f. ma charakter deklaratoryjny, NSA wskazał, że:

- okoliczność, że organ podatkowy określa w decyzji wartość niezewidencjonowanego przychodu oraz określa od tej kwoty ryczałt zgodnie z art. 17 ust. 2 u.z.p.d.o.f., gdy wystąpią przesłanki wskazane w ust. 1, nie oznacza, że zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych ulega przekształceniu ze zobowiązania powstającego z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) w zobowiązanie ustalone w całości przez organ podatkowy w drodze decyzji administracyjnej (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.);

Strona 1/14