Naruszenie przez podatnika obowiązku złożenia deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług VAT-7 w terminie określonym w art. 10 ust. 1 w związku z art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ i określenie przez urząd skarbowy zobowiązania w podatku od towarów i usług powoduje utratę przewidzianego w art. 19 ust. 1 tej ustawy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Naczelny Sąd Administracyjny z udziałem S. Trautsolta, prokuratora Prokuratury Apelacyjnej delegowanego do Ministerstwa Sprawiedliwości, w sprawie I SA/Ka 435/96 ze skargi Haliny i Jerzego G. na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 15 lutego 1996 r. w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za wrzesień 1994 r., po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 1998 r. na posiedzeniu jawnym następujących wątpliwości prawnych przekazanych przez skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego postanowieniem z dnia 14 listopada 1997 r. do wyjaśnienia w trybie art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./:
Czy naruszenie przez podatnika obowiązku złożenia w terminie określonym w art. 10 ust. 1 w związku z art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT- 7 powoduje utratę przewidzianego w art. 19 ust. 1 tej ustawy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał rachunek /fakturę/ lub dokument odprawy celnej?
podjął następującą uchwałę:
Postanowieniem z dnia 14 listopada 1997 r. I SA/Ka 435/96 Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu na rozprawie sprawy ze skargi Haliny i Jerzego G. na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 15 lutego 1996 r. nr PD-V-732/63/95 w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług za wrzesień 1994 r., na podstawie art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ zwrócił się do Prezesa NSA o wyjaśnienie przez skład siedmiu sędziów wątpliwości prawnej przedstawionej na wstępie.
Wątpliwość prawna przedstawiona składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wyłoniła się na tle następującego stanu faktycznego:
Pełnomocnik Haliny i Jerzego G. wniósł skargę na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 15 lutego 1996 r., którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w C. z dnia 11 sierpnia 1995 r. nr 4-824/1246/95; określono w niej na 18.024 zł kwotę podatku od towarów i usług za wrzesień 1994 r., podlegającą wpłacie do Urzędu Skarbowego.
W wymienionych rozstrzygnięciach organy podatkowe ustaliły m.in., iż Halina i Jerzy G., prowadzący firmę "J.G.H. - (...)", nie złożyli w przewidzianym przez prawo terminie deklaracji VAT-7 za wrzesień 1994 r. /w odrębnych sprawach - I SA/Ka 436-439 i 441-448/96 - będących również przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny organy te przyjęły, że podatnicy nie złożyli w terminie deklaracji za cały rok 1994, z wyjątkiem października, oraz za styczeń i luty 1995 r./. Po stwierdzeniu, że ewidencja zakupu i sprzedaży na potrzeby podatku od towarów i usług spełniała wymagania wynikające z art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, Urząd Skarbowy określił kwotę podatku należnego na podstawie dokumentów źródłowych oraz rejestrów zakupów. Nie pomniejszył jednak tego podatku o podatek naliczony, uznawszy, że prawo strony do takiego odliczenia wygasło ze względu na upływ terminu określonego w art. 19 ust. 3 cytowanej wyżej ustawy. Stanowisko to podzieliła Izba Skarbowa w (...), która - rozpoznając odwołanie podatników od wspomnianej decyzji - powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 1994 r. SA/Kr 1905/94 i zawarty w jego uzasadnieniu pogląd, że "prawo do obniżenia kwoty podatku należnego można zrealizować w ściśle określonym czasie (...), podatnik sam decyduje, czy korzystać z tego prawa, czy nie (...), a niezrealizowanie tego prawa jest jego aktem woli".
W skardze - niezależnie od zarzutów natury proceduralnej, w których kwestionowano ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę wydania zaskarżonej decyzji - skarżący zarzucili m.in. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1, art. 26 oraz art. 19 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, przez przyjęcie, iż naruszenie przewidzianego w art. 10 ust. 1 tej ustawy obowiązku dotyczącego terminu składania deklaracji VAT-7 powoduje utratę /wygaśnięcie/ określonego w art. 19 ust. 3 ustawy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Skarżący argumentował, iż wniosek powyższy nie ma podstaw w przepisie art. 19 ust. 3 ani w żadnym innym przepisie ustawy, a "interpretacja Izby Skarbowej jest doszukiwaniem się w przepisach treści, której w nich nie ma". Skarżący podkreślił, iż prawo odliczenia podatku naliczonego zapłaconego w poprzedniej fazie obrotu jest fundamentalną zasadą podatku od towarów i usług /od wartości dodanej/ i wyjątki od tej zasady muszą być jasno i jednoznacznie sformułowane. Terminy przewidziane w art. 19 ust. 3 i 3a ustawy są w jego przekonaniu "terminami początkowymi prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od należnego (...) i Izba Skarbowa błędnie terminy te traktuje jako końcowe do odliczenia, a za przekroczenie nie istniejącego terminu stosuje nie istniejącą sankcję".